LEASING str. 1 LEA Akontace platba nájemce při zahájení leasingu Právní úprava: Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů 24 odst. 2 písm. h) 24 odst. 2 písm. zl) ZDP ČÚS pro podnikatele č. 013 Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek č. 017 Zúčtovací vztahy Popis operace: Součástí leasingové smlouvy bývá podmínka zaplacení určité vyšší splátky ihned na začátku trvání smluvního vztahu. Termín akontace je zavádějící. Vždy je nutno zjistit skutečnou podstatu této platby, a to ze znění smlouvy. V praxi se jedná buď o tzv. zálohu na leasingové splátky, nebo o první (někdy označenou i jako nultou) navýšenou (mimořádnou) splátku. Všechny tyto názvy označují stejný charakter této platby že se jedná o částku, která bude započtena na splátky nájemného, tedy na náklady pronájmu. Záloha na leasingové splátky dříve neobsahovala DPH a bývala návazně ve splátkovém kalendáři ode-
LEA str. 2 LEASING čítána od hodnoty úhrad jednotlivých splátek. Od 1. 5. 2004 je i z této úplaty přijaté předem pronajímatelem odváděna DPH, a tím svou podstatou splývá s navýšenou splátkou. Navýšená splátka naproti tomu již může obsahovat DPH (v sazbě najatého předmětu) a bývá na ni vystavován samostatný daňový doklad, příp. je součástí splátkového kalendáře. To vše v návaznosti na režim z pohledu zákona o DPH, kdy od 1. 1. 2009 mohou nastat dva případy: pokud z podmínek leasingové smlouvy vyplývá povinnost nájemce po skončení pronájmu předmět nájmu odkoupit, bude se jednat z pohledu DPH o dodání zboží a den uskutečnění zdanitelného plnění nastane v okamžiku předání předmětu pronájmu nájemci, a v takovém případě musí být DPH k tomuto dni odvedeno z celého leasingového nájemného vč. případné odkupní ceny, anebo pokud podle podmínek leasingové smlouvy nájemce nemá povinnost po skončení pronájmu předmět nájmu odkoupit (může, ale nemusí), pak se nájemné chápe jako poskytování služby a DPH se odvádí podle jednotlivých dílčích plnění splátek, případně přijatých úplat na toto plnění. Protože náklady nájemce by měly zatěžovat jeho hospodaření rovnoměrně po celé období pronájmu, je nutné navýšenou první platbu zachytit na účtu Náklady příštích období a do nákladů ji účtovat postupně.
LEASING str. 3 LEA Pozor: Důležité je, aby ze znění smlouvy a samotného dokladu týkajícího se první úplaty jasně vyplynulo, že se jedná o úhradu započtenou na splátky, nikoliv o zálohu na kupní cenu předmětu ta by nemohla vstoupit do nákladů nájemce během doby pronájmu, ale musela by být zadržena na účtu 052 Poskytnuté zálohy na DHM až do okamžiku odkoupení předmětu finančního pronájmu. Podobně platí, pokud by se jednalo o tzv. zálohu poskytnutou na zvláštní výdaje (např. spojené s předčasným ukončením smlouvy) nebude součástí běžných nákladů pronájmu, má charakter jistiny a je zúčtovatelná až v rámci mimořádných okolností, pro něž je určena, příp. na konci pronájmu (vrácením či započtením na kupní cenu). Souvztažnosti: Č. Účetní případ MD DAL 1. Záloha na leasingové splátky 314 221 Případné DPH z pronajímatelem přijaté úplaty 343 343.9 2. Navýšená leasingová splátka 321 Případné DPH 343 321 Operace č. 1 Záloha je účtována až na základě pohybu peněžních prostředků. Případné DPH je nárokované na vstupu až na základě obdržení daňového dokladu v případech, kdy je pronajímatel povinen přiznat DPH z přijaté úplaty. Operace č. 2 Tímto způsobem zachytíme i případné další úplaty leasingové společnosti, např. tzv. poplatek za uzavření leasingové smlouvy nebo za finanční službu. Účtování DPH je v závislosti na režimu, kte-
LEA str. 4 LEASING rému smlouva podléhá (v závislosti na možnosti či povinnosti odkupu předmětu leasingu, viz předchozí) podle daňového dokladu (splátkového kalendáře) vystaveného pronajímatelem. Č. Účetní případ MD DAL 3. Záloha na kupní cenu předmětu 052 221 Případné DPH z pronajímatelem přijaté úplaty 343 343.9 Operace č. 3 Viz poznámky k operaci č. 1. AÚ Analytické účty: U účtů 052, 314 a odlišuje AÚ tento případ, účet 221 je členěn dle účtů, účet 321 členíme podle dodavatelů. V rámci účtu 343 je vyčleněna samostatná analytika (např. 343.9) pro DPH nárokované ze záloh, kdy nárok bude definitivně potvrzen v návaznosti na uskutečnění zdanitelného plnění. Účetní doklady: Základ účetního dokladu tvoří smlouva o finančním pronájmu (finančním leasingu) a související daňové doklady z pohledu DPH (splátkový kalendář, daňový doklad při přijetí úplaty apod.) doplněná písemnostmi s náležitostmi účetního dokladu podle 11 ZoÚ. Nejčastější chyby: Účetní jednotky nevěnují dostatečnou pozornost smluvním podmínkám a nesprávně určí druh první vyšší splátky. Výsledkem je chybné účtování s dopadem do výsledku hospodaření i do základu daně z příjmů. K dalším chybám patří nesprávné časové rozlišování první navýšené leasingové splátky.
LEASING str. 5 LEA Daňové dopady: Záloha na splátky neovlivní daňové náklady. Ty jsou ovlivněny až nájemným časově rozlišeným po dobu pronájmu. Taktéž první navýšená splátka vstoupí do daňových nákladů až formou časového rozlišení. Pokud nájemce hradí podle podmínek další náklady, které by měly být součástí ocenění pořizovaného hmotného majetku, je možno je uplatnit jednorázově v nákladech, pokud v úhrnu se sjednanou kupní cenou ve smlouvě nepřevýší u movitého majetku limit 40 tisíc Kč. Pokud by byl limit převýšen, stanou se tyto náklady daňovými až prostřednictvím odpisů odkoupeného majetku. Příklad 1: Předpokládejme finanční pronájem s možností následné koupě vozu. V podmínkách leasingové smlouvy je předepsána záloha na odkupní cenu ve výši 60 000 Kč, celková odkupní cena (v případě, kdy nájemce využije práva koupit vůz) má být 80 000 + 20% DPH. Nájemce bude účtovat takto (následující tabulka ukazuje zjednodušeně pouze účtování zálohy a odkupní ceny): Účetní případ Kč MD D Úhrada zálohy na koupi z běžného účtu 60 000 052 221 Daňový doklad k uhrazené záloze (nárok na DPH 20 %) 10 000 343 343.9 Faktura (daňový doklad) při odkupu vozu po leasingu základ DPH (odkupní cena) nárok na DPH 20 % z vyúčtování odkupní ceny DPH již nárokované ze záloh odečet uhrazené zálohy 96 000 80 000 6 000 10 000 60 000 022 (042) 343 343.9 321 052 Doplatek kupní ceny 36 000 321 221 321
LEA str. 6 LEASING Příklad 2: Předpokládejme finanční pronájem s následnou koupí ojetého osobního vozu, které je z pohledu DPH osvobozeným dodáním zboží (za použití 62 odst. 2 ZDPH ve znění platném do 31. 3. 2009, podle přechodných ustanovení čl. II bod 3 zákona č. 87/2009 Sb.). Podle leasingové smlouvy je požadována nultá splátka nájemného ve výši 81 000 Kč při podpisu smlouvy (5. 4.) a dále 54 rovnoměrných měsíčních po 6 000 Kč splátek vždy k 20. dni kalendářního měsíce počínaje 15. 4. Odkupní cena je nulová. Nájemce může účtovat: Datum Účetní případ Kč MD D 1. 4. Předpis nulté splátky leasingu 81 000 321 1. 4. Úhrada nulté splátky leasingu 81 000 321 221 15. 4. Úhrada 1. splátky Časové rozlišení leasingu (1. měsíc) 6 000 7 500 518 221 k 15. dni 2. 54. měsíc Úhrada x-té splátky Časové rozlišení leasingu (x-tý měsíc) 6 000 7 500 518 221 Autor: RNDr. Ivan Brychta