2.6 Příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti ( 7 ZDP) 2.6.1 Vymezení příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti Příjmy z podnikání zahrnují: příjmy ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství Patří sem poplatníci, kteří uvedenou činnost provozují na základě registrace jako samostatně hospodařící rolník. příjmy ze živnosti Jedná se o příjmy dosahované podle zákona o živnostenském podnikání. příjmy z jiného podnikání podle zvláštních předpisů Jsou to příjmy poplatníků, kteří podnikají např. jako daňoví poradci, auditoři, advokáti, lékaři, stomatologové, veterináři, lékárníci, autorizovaní architekti, notáři aj. Tito poplatníci dostávají oprávnění k výkonu jiného podnikání zpravidla od odborné profesní organizace s povinným členstvím (komora), zřízené zvláštním zákonem na základě prokázané odborné kvalifikace (úspěšně složené zkoušky, atestace apod.) a jsou zapsáni do seznamu vedeného komorou. podíly společníků veřejné obchodní společnosti a komplementářů komanditní společnosti na zisku Mezi příjmy z jiné samostatné výdělečné činnosti patří například příjmy z výkonu nezávislého povolání, které není živností ani podnikáním podle zvláštních předpisů. Jedná se například o příjmy umělců, herců, zpěváků, akademických malířů, tanečníků, hudebníků, profesionálních sportovců a dalších nezávislých (svobodných) povolání. Pokud poplatník nemá oprávnění k výkonu činnosti, potom se nejedná o příjmy z podnikání, ale o ostatní příjmy (jsou uvedeny v 10 ZDP). Příjmy zdaňované v 10 mají různá specifika a odlišnosti od příjmů zdaňovaných v rámci podnikání (podrobněji v části 2. 9 Zdaňování ostatních příjmů). Příjmy z uvedených činností lze snížit o výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů, a to buď ve skutečné výši nebo tzv. paušálem, tj. procentem z příjmů. Poplatník volí ten způsob uplatňování výdajů, kterým dosáhne nižšího základu daně. Pokud poplatník zvolí uplatňování skutečných výdajů, potom výdaje, které ZDP uznává jako výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů, najde v 24 a naopak výdaje nedaňové v 25. V souvislosti s reformou veřejných financí nastala od 1. 1. 2008 pro podnikatele mj. významná změna v daňové uznatelnosti výdajů na zdravotní a sociální pojištění OSVČ. Zatímco do konce roku 2007 tyto výdaje snižovaly základ daně, od roku 2008 jsou již výdajem nedaňovým. 33
2.6.2 Uplatňování výdajů paušálem (procentem z příjmů) Přehled paušálních sazeb výdajů k příjmům z podnikání ( 7 ZDP) podle druhů činností: Druh příjmů Výdajový paušál 2012 ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství 80 % ze živností řemeslných (viz příloha č. 1 živnostenského zákona) 80 % ze živností ostatních 60 % z jiného podnikání (např. lékaři, advokáti, daňoví poradci ) 40 % z pronájmu majetku zařazeného v obchodním majetku 30 % Výhodou výdajů uplatňovaných paušálem je to, že poplatník jejich výši nijak nemusí prokazovat a evidovat. Poplatník uplatňující výdaje paušálem je povinen vždy vést záznamy o příjmech a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s podnikatelskou nebo jinou samostatnou výdělečnou činností. Kromě uvedených paušálních výdajů NENÍ oprávněn poplatník uplatnit jakékoliv jiné výdaje ve skutečné výši. Není tedy možno uplatnit např. odpisy *), opravy apod. *) Poznámka: V období, kdy poplatník uplatňuje paušální výdaje, nelze ani přerušit odpisování ( 26/8), tzn. na kartě majetku se jen zaznamenají odpisy, jako kdyby byly uplatněny. Pokud jsou použity paušální výdaje, musí být použity u všech příjmů tohoto dílčího daňového základu! Nelze tedy například uplatňovat výdaje u příjmů ze živnosti v prokázané výši a u příjmů ze zemědělské výroby paušálem. Uplatnění výdajů procentem z příjmů nevylučuje, že poplatník zároveň povede daňovou evidenci, popř. účetnictví, a pro způsob uplatňování výdajů se rozhodne až podle ekonomické výhodnosti. PŘÍKLAD Pan Milan Jahoda má živnostenský list na provozování cestovní kanceláře. V roce 2012 dosáhl příjmů ve výši 2 580 000. Jeho výdaje (dle daňové evidence) byly následující: nákup drobného majetku (počítač, kopírka ) 35 000 zaplacené zdravotní pojištění OSVČ 28 000 zaplacené pojistné na sociální pojištění OSVČ 42 000 režijní výdaje (reklama, školení...) 765 000 mzdové náklady (včetně pojistného) 650 000 U živnosti provozování cestovní kanceláře lze uplatnit paušální výdaje ve výši 60 %. Řešení: varianta 1 - uplatnění výdajů v prokázané výši Příjmy 2 580 000 Výdaje v prokázané výši 1 450 000 (35 000 + 765 000 + 650 000) Dílčí základ daně 1 130 000 varianta 2 - uplatnění výdajů procentem z příjmů Příjmy Výdaje procentem (60 % z 2 580 000) Dílčí základ daně 2 580 000 1 548 000 1 032 000 Pro pana Jahodu je v r. 2012 výhodnější použít výdaje procentem z příjmů, základ daně bude v takovém případě nižší o 98 000. 34
ÚLOHA 2. 7 1. Pan Jaroslav Volf je samostatně hospodařící rolník, který ve zdaňovacím období 2012 dosáhl příjmů ze zemědělství ve výši 800 000. Pan Volf měl tyto výdaje: - nákup materiálu 245 000 - nákup osobního auta 400 000 (zrychlené odpisování, koeficient v 1. roce = 5) - zdravotní a sociální pojištění OSVČ 80 000 - režijní výdaje 40 000 2. Paní Lucie Jungmanová, daňová poradkyně, dosáhla za rok 2012 příjmů ve výši 2 400 000. Skutečné výdaje byly následující: - nákup drobného hmotného majetku 280 000 (počítač, kopírka, vybavení kanceláře) - zdravotní a sociální pojištění OSVČ 160 000 - mzdy 200 000 - pojistné z mezd 68 000 - režijní výdaje 970 000 Stanovte ZD u p. Volfa a p. Jungmanové vždy zvolte výhodnější způsob uplatňování výdajů Poznámka: Výše procentních výdajů je uvedena na úvod této kapitoly. Jaroslav Volf Příjmy Příjmy Výdaje skutečné Výdaje paušálem % Porovnání základu daně při uplatňování skutečných výdajů a výdajů paušálem:.. Lucie Jungmanová Příjmy Příjmy Výdaje skutečné Výdaje paušálem % Porovnání základu daně při uplatňování skutečných výdajů a výdajů paušálem:.. 35
Změna uplatňování výdajů V praxi může dojít k situaci, že podnikatel v jednom zdaňovacím období uplatňoval výdaje ve skutečné výši a v následujícím přestal výdaje prokazovat, tj. využil možnosti paušálních výdajů. Nebo naopak v jednom roce využil paušální výdaje a v dalším již uplatňoval skutečné výdaje. Jedná se o významné rozhodnutí, které může ovlivnit základ daně poplatníka. Složitější je zejména přechod na paušální výdaje, protože úprava základu daně se týká období předcházejícího ( 23/8 ZDP). Pokud by se poplatník rozhodl uplatňovat paušální výdaje (a dosud uplatňoval skutečné výdaje), je jeho povinností zvýšit základ daně zejména o pohledávky (s určitými výjimkami), hodnotu nespotřebovaných zásob a zůstatek vytvořených zákonných rezerv. Snížení základu daně je pak možné u závazků. Poznámka: Při dalším prodeji nespotřebovaných zásob, takto již zahrnutých do základu daně, se zvýší ZD pouze o rozdíl, o který převyšuje cena, za kterou byly nespotřebované zásoby prodány, cenu nespotřebovaných zásob zahrnutých do základu daně. (dílčí základ daně) se upraví za zdaňovací období předcházející zdaňovacímu období, ve kterém ke změně způsobu uplatňování výdajů došlo. PŘÍKLAD Pan Jaroslav Daněk vedl v roce 2011 daňovou evidenci, kde vykázal dílčí základ daně 800 000 (rozdíl mezi příjmy a výdaji). Za zdaňovací období roku 2012 se rozhodl, že uplatní výdaje procentem z příjmů, a to ve výši 60 %. V obchodním majetku vykazoval k 31. 12. 2011 tyto hodnoty: - obchodní pohledávky (nesplacené vystavené faktury) 900 000 - zásoby (na skladě) 200 000 - obchodní závazky (neuhrazené faktury za zboží dodavatelům) 250 000 Řešení: Pan Daněk bude muset již za rok 2011 (v rámci dodatečného daňového přiznání) upravit základ daně z podnikání takto: Rozdíl mezi příjmy a výdaji z daňové evidence 800 000 Pohledávky + 900 000 Zásoby + 200 000 Závazky - 250 000 Dílčí základ daně po úpravách činí 1 650 000 Shrnutí: Původní dílčí základ daně za rok 2011 (800 000 ) by se v důsledku přechodu na paušální výdaje zvýšil na více než dvojnásobek, proto by bylo vhodné v tomto případě ještě jednou zvážit přechod na paušální výdaje. 36
2.6.3 Spolupracující osoby ( 13 ZDP) Příjmy dosažené při podnikání nebo jiné samostatné výdělečné činnosti provozované za spolupráce druhého z manželů (resp. ostatních osob žijících v domácnosti s poplatníkem) a výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení, lze rozdělit na tyto osoby. Využití této možnosti může vést k úsporám na dani. Poplatník má možnost rozdělovat příjmy a výdaje na: pouze na druhého z manželů podíl připadající na manželku (manžela) nesmí překročit 50 %. Částka připadající na spolupracující manželku (manžela), o kterou příjmy přesahují výdaje smí činit nejvýše 540 000 (při spolupráci za celé zdaňovací období), 45 000 za každý i započatý měsíc této spolupráce. manžela (manželku) a další osoby, popř. jen další osoby, žijící s poplatníkem v domácnosti podíl připadající na všechny spolupracující osoby se rozděluje tak, aby činil v úhrnu nejvýše 30 %, nejvýše však 180 000 při spolupráci po celé zdaňovací období (resp. 15 000 za každý i započatý měsíc spolupráce). Příjmy a výdaje nelze rozdělit na děti až do ukončení jejich povinné školní docházky. Příjmy a výdaje nelze rozdělit na děti, pokud jsou uplatňovány jako osoby vyživované (tj. je na ně uplatňováno daňové zvýhodnění). Příjmy a výdaje nelze rozdělit na manžela (manželku), pokud je na něj (ni) uplatňována sleva na dani (jako na vyživovanou osobu). Na spolupracující osoby nelze rozdělovat příjmy (podíly na zisku) společníků v.o.s. a komplementářů k.s. Poznámky: 1. Procento přerozdělených příjmů musí být stejné jako procento přerozdělených výdajů. 2. Na manželku lze provést rozdělení kdykoliv, na ostatní osoby pouze tehdy, když žijí s poplatníkem ve společné domácnosti. Podmínky pro společnou domácnost jsou stanoveny v ObčZ ( 115), tj. jedná se o fyzické osoby, které spolu trvale žijí a společně hradí náklady na své potřeby. Oznamovací povinnost Zahájení spolupráce při podnikání a jiné SVČ je povinen poplatník oznámit správci daně do třiceti dnů. Za nesplnění této povinnosti může správce daně udělit poplatníkovi pokutu (až do celkové výše 2 000 000 ). Spolupracující osoba je chápána jako OSVČ i pro účely zdravotního a sociálního pojištění, a proto má oznamovací povinnost i vůči zdravotní pojišťovně a správě sociálního zabezpečení. PŘÍKLAD Podnikatel rozděluje příjmy a výdaje na spolupracující dceru Hanu, která studuje vysokou školu a žije s podnikatelem ve společné domácnosti. Příjmy a výdaje se rozdělují v poměru 70 : 30. Příjmy a výdaje podnikatele v roce 2012: Příjmy z podnikatelské činnosti Výdaje z podnikatelské činnosti 37 2 000 000 1 500 000 Podnikatel i jeho dcera uplatňují slevu na poplatníka (24 840 ), dcera navíc slevu jako studující (4 020 ). P.S. Zjednodušeně předpokládáme, že dcera neměla v roce 2012 žádné další příjmy podléhající dani. Řešení: Varianta 1 - příjmy a výdaje se nerozdělují na spolupracující osobu podnikatele 500 000 Daň před slevami sazba 15 % 75 000 Slevy dle 35ba (na poplatníka) 24 840 Sleva na vyživované dítě ( 35c) 13 404 Daň po slevách 36 756
Varianta 2 - rozdělování příjmů a výdajů na spolupracující osobu Podnikatel (70 % příjmů a výdajů) Příjmy - 70 % z 2 000 000 1 400 000 Výdaje - 70 % z 1 500 000 1 050 000 350 000 Daň před slevami 52 500 24 840 Sleva na vyživované dítě ( 35c) 0 PS.: Nelze uplatnit slevu na vyživované dítě, pokud je zároveň spolupracující osobou. Daň po slevách 27 660 Dcera - spolupracující osoba (30 % příjmů a výdajů) Příjmy - 30 % z 2 000 000 600 000 Výdaje - 30 % z 1 500 000 450 000 150 000 Daň před slevami 22 500 Slevy dle 35 ba - na poplatníka 24 840 - na studujícího 4 020 Daň po slevách 0 Součet daně za podnikatele a jeho dceru činí 27 660 Shrnutí: Pro poplatníka je výhodnější druhá varianta, a to o 9 096 (36 756 27 660) ÚLOHA 2. 8 Podnikatel Aleš Pražský měl v roce 2012 tyto příjmy a výdaje: Příjmy z podnikatelské činnosti Výdaje z podnikatelské činnosti 900 000 500 000 S podnikatelem žije ve společné domácnosti syn Pavel, který mu s podnikáním vypomáhá (syn je již plnoletý a nepřipravuje se na budoucí povolání studiem). PS.: Syn neměl v roce 2012 žádné vlastní příjmy. Vypočítejte daňovou povinnost za předpokladu, že p. Pražský: a) nevyužije institut spolupracujících osob b) rozepíše na syna jako na spolupracující osobu 30 % příjmů a 30 % výdajů Varianta A p. Pražský nevyužil institut spolupracujících osob Příjmy Výdaje Daň před slevou Daň po slevě 38
Varianta B p. Pražský využil institut spolupracujících osob Aleš Pražský Příjmy (70 %) Výdaje (70 %) Daň před slevou Daň po slevě Syn Pavel Příjmy (30 %) Výdaje (30 %) Daň před slevou Daň po slevě 39