6 Afs 60/ Dan - da z p íjm. ROZSUDEK Nejvyššího správního soudu ze dne

Transkript

1 6 Afs 60/ Dan - da z p íjm ROZSUDEK Nejvyššího správního soudu ze dne Související judikatura R: 7 Afs 47/ Dan - da z p íjm 2 Afs 24/ Da z p íjm : projekt výzkumu a vývoje jako písemný dokument 31 Af 80/ Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne Afs 47/ P enesení d kazního b emena mezi správcem dan a da ovým poplatníkem. Da ov uznatelné výdaje 10 Af 3/ Dan - da z p íjm 7 Afs 261/ Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne Af 17/ Dan - da z p íjm 52 Af 21/ Dan - da z p íjm Právní v ta: Projekt výzkumu a vývoje slouží jako základní a ucelený dokument, jímž da ový subjekt v budoucnu správci dan prokáže nárok na uplatn ní odpo tu náklad na výzkum a vývoj ( 34 odst. 4 zákona. 586/1992 Sb., o daních z p íjm ). Zákonnou podmínkou vyplývající z povahy v ci je, aby byl vypracován p ed zahájením ešení projektu, aby šlo o dokument prospektivní ( 34c stejného zákona). Rozhodn tedy není úkolem správce dan a správních soudc, aby sami aktivn a teprve dodate n propojovali jinak nesouvisející dokumenty a dovozovali z nich formální a obsahové náležitosti projektu. Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z p edsedy JUDr. Karla Šimky a soudce zpravodaje JUDr. Tomáše Langáška a soudce JUDr. Petra Pr chy v právní v ci žalobkyn : FOREZ s.r.o., I , se sídlem Ostrov 2, Ostrov, zastoupené JUDr. Petrem Kubíkem, advokátem, se sídlem Ovocný trh 12/573, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finan ní editelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, týkající se žaloby proti rozhodnutí Finan ního editelství v Hradci Králové. j. 3351/ ze dne 8. íjna 2012, v ízení o kasa ní stížnosti žalobkyn proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové. j. 31 Af 121/ ze dne 30. ledna 2014, takto: I. Kasa ní stížnost žalobkyn se zamítá. II. Žalobkyn nemá právo na náhradu náklad ízení o kasa ní stížnosti.

2 III. Žalovanému se nep iznává náhrada náklad ízení o kasa ní stížnosti. Od vodn ní: I. Vymezení p ípadu [1] Dne 17. ervna 2009 byla u žalobkyn zahájena da ová kontrola na základ podn tu Policie R, která v trestním ízení dosp la k záv ru, že žalobkyn byla koncovým lánkem et zce "spole ností vzájemn personáln propojených, u kterých je d vodné podez ení z neoprávn ného zaú tování fiktivních faktur s úmyslem neoprávn ného odpo tu DPH i krácení dan z p íjm a DPH." Vnit ní lánky et zce, spole nosti SYMBIOSA GROUP s. r. o. (dále jen "Symbiosa"), pozd ji GABRETA BOHEMIA s. r. o. a EURO INDEX s. r. o., a PROPERTY Praha s. r. o. (dále jen "Property"), m ly podle podn tu Policie R vystavovat fiktivní faktury za zajišt ní odvysílání televizní reklamy, aniž by odvysílání zprost edkovaly nebo se na jeho zajišt ní jiným zp sobem podílely, a to s úmyslem umožnit odb ratel m neoprávn né erpání nadm rných odpo t na dani z p idané hodnoty a snížení základu dan z p íjm právnických osob. Zmín né spole nosti 6 Afs 60/2014 se následn staly pro správce dan nekontaktními, nesídlily v místech uvedených v obchodním rejst íku, do funkce jednatele jmenovaly osobu s neurodegenerativním onemocn ním, pozd ji nekontaktní cizince. Dále se da ová kontrola v novala též jednotlivým projekt m výzkumu a vývoje, které žalobkyn uplatnila jakožto ode itatelné položky podle ustanovení 34 odst. 4 zákona. 586/1992 Sb., o daních z p íjm, v rozhodném zn ní. [2] Na základ zjišt ní této da ové kontroly provedené u žalobkyn za zda ovací období od 1. ledna 2007 do 31. prosince 2007 Finan ní ú ad v Ústí nad Orlicí (dále jen "finan ní ú ad") zvýšil základ dan žalobkyn o rozdíl mezi cenou sjednanou a cenou obvyklou ve smyslu ustanovení 23 odst. 7 zákona o daních z p íjm ve výši K a o ode et náklad podle 34 odst. 4 zákona o daních z p íjm ve výši K, které m ly být vynaloženy p i realizaci projekt výzkumu a vývoje. Finan ní ú ad proto vydal dne 2. listopadu 2011 dodate ný platební vým r na da z p íjm právnických osob za zda ovací období roku 2007, kterým dom il žalobkyni da ve výši K. [3] Finan ní ú ad totiž neuznal náklady žalobkyn vynaložené na reklamu jako náklady na dosažení, zajišt ní a udržení p íjm proto, že ceny sjednané mezi spojenými osobami za zajišt ní reklamy se lišily od cen, které by byly sjednány mezi nezávislými osobami v b žných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, s tím, že tento rozdíl nebyl uspokojiv vysv tlen. Spojení osob finan ní ú ad spat oval ve vytvo ení právního vztahu p evážn za ú elem snížení základu dan nebo zvýšení da ové ztráty [ 23 odst. 7 písm. b) bod 5 zákona o daních z p íjm ]. Finan ní ú ad sou asn neakceptoval ode itatelnou položku náklad výzkumu a vývoje z d vodu nespln ní náležitostí projekt výzkumu a vývoje podle 34 odst. 4 a 5 zákona o daních z p íjm a dále uvedl, že projekty ve skute nosti nep edstavují výzkum a vývoj, nebo nep inášejí nic nového a jedná se o výrobní postupy na základ objednávek zákazník.

3 [4] Proti dodate nému platebnímu vým ru se žalobkyn bránila odvoláním, které však bylo zamítnuto v náv tí ozna eným rozhodnutím Finan ního editelství v Hradci Králové. Toto rozhodnutí žalobkyn napadla žalobou podanou ke Krajskému soudu v Hradci Králové (dále jen "krajský soud"). Krajský soud námitkám žalobkyn nep isv d il a žalobu zamítl. Došel k záv ru, že na žalobkyni leželo v d sledku zjišt ní da ové kontroly d kazní b emeno ohledn prokázání toho, že nebyla zapojena v et zci spojených osob a že ceny odpovídaly cenám obvyklým. D kazní b emeno však žalobkyn neunesla. Krajský soud shodn jako Finan ní editelství v Hradci Králové dosp l k záv ru, že se v projednávané v ci jednalo o vztah spojených osob, a rovn ž se ztotožnil se záv ry napadeného rozhodnutí ohledn výše cen za marketingové a reklamní služby. Co se tý e ode itatelné položky výzkumu a vývoje, krajský soud sice uznal, že p edložení projekt výzkumu a vývoje v elektronické podob naplnilo podmínku písemné formy, naznal však, že projekty nespl ují následující záležitosti: 1) uvedení sídla žalobkyn, 2) identifika ní íslo, 3) formu pracovn právního vztahu osoby, která bude odborn zajiš ovat ešení projektu ve vztahu k žalobkyni, 4) zp sob kontroly a hodnocení postupu ešení projektu a dosažených výsledk, a kone n 5) místo, jméno a p íjmení osoby, která projekt schválila p ed zahájením ešení. S ohledem na to výdaje na v du a výzkum podle daných projekt nep edstavovaly položky ode itatelné od základu dan podle 34 odst. 5 zákona o daních z p íjm, a proto se již soud nezabýval v cným posouzením projekt výzkumu a vývoje. II. Kasa ní stížnost a pr b h ízení o ní [5] Proti uvedenému rozsudku krajského soudu žalobkyn (nyní st žovatelka) brojila v as podanou kasa ní stížností z d vod uvedených v 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona. 150/2002 Sb., soudní ád správní, ve zn ní pozd jších p edpis (dále jen "s.. s."). [6] St žovatelka svou kasa ní stížností brojila proti záv r m krajského soudu ohledn neuznání náklad na reklamu i ohledn náklad na výzkum a vývoj. [7] P edn st žovatelka uvedla, že krajský soud nesprávn p evzal záv ry z rozhodnutí téhož soudu v ízeních o žalobách st žovatelky vedených pod sp. zn. 31 Af 73/2012 a 31 Af 74/2012. Dané p ípady se týkaly dan z p idané hodnoty a jejich záv ry nelze v d sledku rozdílné právní úpravy a v d sledku jiného rozsahu dokazovaných skute ností automaticky aplikovat na otázky dan z p íjm. Ze zn ní 23 odst. 7 písm. b) bodu 5 zákona o daních z p íjm st žovatelka vyvozuje, že pro pod azení skutkového stavu pod kategorii "spojené osoby, které vytvo ily právní vztah p evážn za ú elem snížení základu dan nebo zvýšení da ové ztráty" je t eba prokázat, že se jednalo o aktivní jednání všech subjekt zú astn ných na takovém et zci. Dále je nezbytný jednotící úmysl všech zú astn ných. D kazní b emeno pak leží na správci dan, nebo nelze dokazovat negativní skute nosti. St žovatelka odmítá v domou ú ast v et zci spole ností a tvrdí, že nem la žádné pov domí o dodavatelích svého obchodního partnera Property, o pln ní jejich da ových povinností a zp sobu ú tování mezi nimi. To ostatn dokazuje i skute nost, že v rámci trestního ízení týkajícího se p edm tného et zce vystupoval jednatel st žovatelky toliko jako sv dek.

4 Krajský soud v napadeném rozsudku rozsáhle popisuje vnit ní pom ry et zce, ovšem nedokládá úmyslné zapojení žalobce. O opaku nesv d í ani poznámky zabavené Policií R. [8] St žovatelka ozna uje za nesprávné úvahy krajského soudu o tom, že se nechovala jako správný obchodník, protože si dostate ným zp sobem neov ila obvyklé ceny za odvysílání reklamy. St žovatelka v kasa ní stížnosti uvedla, že je zdatnou obchodnicí, ovšem v pr myslových oblastech, s reklamou nemá žádné zkušenosti. O cenách spole nosti Property nem la žádné pochybnosti a zdály se jí p ijatelné, protože d íve zjistila, že TV NOVA nabízí jednu minutu vysílacího asu za p l milionu K. I kdyby však neprovedla žádná šet ení, má st žovatelka za to, že jí takový postup nelze p i ítat k tíži, protože tuto povinnost žádný zákon neukládá. [9] K výši sjednaných cen st žovatelka dodala, že pokrývají nejen cenu vysílacího asu, ale i cenu zhotovení a výroby vysílaných reklamních spot, banner a konzultace ohledn reklamní kampan. D kazy správce dan prost ednictvím ceny vysílacího asu televizních stanic proto nemají váhu ve vztahu k nyní projednávanému p ípadu. Cenou výroby reklamy se nikdo v ízení nezabýval. Tím, že krajský soud tyto záv ry správce dan p evzal, zatížil rozsudek vadou zp sobující jeho nezákonnost. [10] St žovatelka brojila i proti záv r m krajského soudu ohledn nespln ní náležitostí projekt výzkumu a vývoje. Každý z projekt je sou ástí spisu ve formátu.xls (formát programu MS Excell). Soubory.xls obsahují n kolik sešit, které však tvo í jeden celek projektu výzkumu a vývoje. Na šestém listu v t chto souborech je uveden seznam zam stnanc v etn uvedení osob, které budou odborn zajiš ovat ešení projektu a forem jejich pracovn právního vztahu ke st žovatelce. Zp sob kontroly a hodnocení postupu ešení projektu a dosažených výsledk je uveden v sešitu s názvem "P edávací protokol". Adresa sídla st žovatelky je patrná pro zm nu v sešitu s názvem "Zadávací protokol". Jestliže krajský soud p ipustil zachování písemné formy v p ípad doložení dokument v elektronické podob, byly tyto náležitosti projekt výzkumu a vývoje spln ny, a napadený rozsudek tím pádem nemá v tomto ohledu oporu ve spisech. [11] Spln n byl podle mín ní st žovatelky i požadavek na uvedení jména a p íjmení osoby, která schválila projekt p ed zahájením jeho ešení. Ke konstatování krajského soudu, že projekty obsahují popis s dodatkem "jednatel spole nosti", st žovatelka uvedla, že podpis je odjakživa jednozna ným identifika ním údajem, tím spíše ve spojení s informací o funkci jednatele spole nosti, jichž bylo toliko p t. U st žovatelky navíc existuje vnitropodniková sm rnice obsahující podpisové vzory jednotlivých oprávn ných zam stnanc.6 Afs 60/2014 [12] St žovatelka p ipustila, že identifika ní íslo v projektech výzkumu a vývoje skute n absentuje. Považuje ovšem za velmi formalistický p ístup, podle n hož by nem la být uznána ode itatelná položka ve výši n kolika desítek milion jen kv li marginálnímu formálnímu nedostatku. Podle st žovatelky je ú elem zákonného požadavku na uvedení identifika ního ísla jednozna ná identifikace subjektu. Tomu bylo u in no zadost uvedením firmy a sídla.

5 [13] St žovatelka má za to, že splnila veškeré náležitosti projekt výzkumu a vývoje, a proto se m l krajský soud v novat též námitkám sm ujícím do materiální stránky projekt výzkumu a vývoje. Vzhledem k tomu, že tak neu inil, je jeho rozhodnutí nep ezkoumatelné ve smyslu 103 odst. 1 písm. d) s.. s. [14] Na základ všech výše uvedených d vod st žovatelka Nejvyššímu správnímu soudu navrhla, aby napadený rozsudek krajského soudu zrušil a v c mu vrátil k dalšímu projednávání. [15] Žalovaný, na n hož od 1. ledna 2013 p ešla p sobnost Finan ního editelství v Hradci Králové, ve vyjád ení ke kasa ní stížnosti konstatoval, že se ztotož uje s rozsudkem krajského soudu, a navrhl, aby Nejvyšší správní soud kasa ní stížnost zamítl jako ned vodnou. S odkazem na judikaturu Nejvyššího správního soudu žalovaný uvedl, že pro neuznání náklad vynaložených na reklamu je rozhodné, že byla prokázána existence et zce dodavatel, v n mž byla st žovatelka zapojena, pr b h finan ních tok souvisejících s dodávkou a odlišnost ceny sjednané od ceny obvyklé, nikoliv to, zda st žovatelka o svém zapojení v d la a její p ípadný úmysl. K argumentu st žovatelky, že sjednané ceny neobsahovaly pouze cenu vysílacího asu, ale i výrobu reklamních spot a banner a cenu konzultací, odkázal žalovaný na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. ledna 2014,. j. 8 Afs 43/ a na rámcové smlouvy uzav ené mezi spole ností Property a st žovatelkou, v nichž byla stanovena cena za odvysílání jednoho spotu ve výši K. Ohledn ode itatelné položky na výzkum a vývoj žalovaný zopakoval p esv d ení, že ani p es dopln ní ze strany st žovatelky v odvolacím ízení projekty nespl ují formální náležitosti. [16] V replice na vyjád ení žalovaného st žovatelka setrvala na svém právním názoru ohledn výkladu ustanovení 23 odst. 7 písm. b) bodu 5 zákona o daních z p íjm, podle n hož je nutné prokázat aktivní jednání a jednotící úmysl všech aktér v et zci. Dále poukázala na to, že žádný právní p edpis nestanoví cenovou regulaci trhu reklamních služeb a že na navýšení cen prodávané služby je založeno kapitalistické podnikání. Prodejem se ziskem dojde ke vzniku da ové povinnosti u smluvního partnera. Z hlediska fiskálního je proto lhostejné, že jeden da ový subjekt na dani ušet í vynaložením t chto vyšších náklad, nebo jeho smluvnímu partnerovi vznikne da ová povinnost tyto p íjmy zdanit. Neschopnost správce dan takovou da vybrat nelze p i ítat k tíži st žovatelky. St žovatelka k otázkám náklad vynaložených na reklamu ješt zopakovala, že nebylo zohledn no, že kupní cena obsahovala též cenu za tvorbu reklamy. Co se tý e náklad vynaložených na výzkum a vývoj, st žovatelka znovu tvrdila, že jí p edložené projekty v elektronické podob obsahují veškeré náležitosti krom identifika ního ísla, které není nezbytné. Krajský soud proto zásadním zp sobem pochybil, jestliže se v bec nezabýval materiální stránkou v ci. Kone n st žovatelka podotkla, že správce dan v okrese Ústí nad Orlicí veškerým strojírenským závod m paušáln neuznává ode itatelnou položku z titulu výzkumu a vývoje.

6 III. Posouzení kasa ní stížnosti Nejvyšším správním soudem [17] Nejvyšší správní soud hodnotí kasa ní stížnost jako p ípustnou, nebo byla podána osobou oprávn nou ve smyslu ustanovení 102 s.. s. D vody kasa ní stížnosti se opírají o 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona. 150/2002 Sb., soudní ád správní, ve zn ní pozd jších p edpis (dále jen "s.. s."). Kasa ní stížnost není nep ípustná ani z jiných d vod plynoucích z ustanovení 104 s.. s. [18] Nejvyšší správní soud poté kasa ní stížnost posoudil a dosp l k záv ru, že není d vodná. [19] Nejvyšší správní soud nejprve p ezkoumal problematiku týkající se náklad vynaložených na reklamu [ ást III. A)]. V ásti III. B) Nejvyšší správní soud posoudil otázku spln ní podmínek pro odpo et na podporu výzkumu a vývoje od základu dan. III. A) Reklama [20] Na základ zjišt ní da ové kontroly správce dan zvýšil základ dan st žovatelky podle ustanovení 23 odst. 7 zákona o daních z p íjm o rozdíl mezi cenou sjednanou a cenou obvyklou na nákladech souvisejících s reklamou. [21] Ve své rozhodovací innosti (nap. v rozsudku ze dne 23. ledna 2013,. j. 1 Afs 101/ , bod 22, veškeré citované rozsudky Nejvyššího správního soudu jsou dostupné na dosp l Nejvyšší správní soud k záv ru, že za ú elem aplikace ustanovení 23 odst. 7 zákona o daních z p íjm je nutné kladn odpov d t na dv otázky: (1) Šlo spojení osob ve smyslu zákona o daních z p íjm? (2) Prokázal správce dan, že se liší ceny sjednané mezi t mito osobami od cen, které by byly sjednány mezi nezávislými osobami v b žných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek? [22] Co se tý e první otázky, z šet ení Policie R, které m l správce dan k dispozici, plyne, že st žovatelka byla v letech 2007 a 2008 koncovým lánkem et zce vytvo eného za ú elem snížení základu dan i snížení zvýšení da ové ztráty. [23] St žovatelka nerozporuje existenci takového et zce, zpochyb uje však, že o vytvo ení et zce v d la a byla do n j aktivn zapojena. Z toho d vodu v nyní projednávaném p ípad nesouhlasila s aplikací 23 odst. 7 zákona o daních z p íjm, podle n hož, "liší-li se ceny sjednané mezi spojenými osobami od cen, které by byly sjednány mezi nespojenými osobami v b žných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, a není-li tento rozdíl uspokojiv doložitelný, upraví se základ dan poplatníka o zjišt ný rozdíl." Spojení osob správce dan spat oval v napln ní 23 odst. 7 písm. b) bodu 5 zákona o daních z p íjm, podle kterého jsou jinak spojenými osobami osoby, které vytvo ily právní vztah p evážn za ú elem snížení základu dan nebo zvýšení da ové ztráty.

7 [24] Nyní projednávaný p ípad p ímo souvisí s v cí ešenou Nejvyšším správním soudem v rozsudku ze dne 28. ledna 2014,. j. 8 Afs 43/ V této v ci byla st žovatelce na základ zjišt ní stejné da ové kontroly jako v nyní projednávaném p ípad dom ena v souvislosti s ú astí na výše zmín ném et zci da z p idané hodnoty. Nejvyšší správní soud v citovaném rozsudku v souvislosti s ú astí st žovatelky na et zci uvedl: "Sama okolnost, že da ový subjekt zaplatil za poskytnuté pln ní vysokou cenu, ješt nezakládá správci dan oprávn ní neuznat st žovateli nárok na odpo et. Takový postup byl na míst až poté, co da ový subjekt k výzv finan ních orgán uspokojiv nedoložil a neprokázal, že pro vynaložení tak zna né ástky existovaly racionální d vody. Pokud da ový subjekt zaplatil za televizní reklamu více než dvacetkrát vyšší ástku, než jaká vyplývala z ceník zvolené televizní stanice, aniž by m l pro tento postup p iléhavé ekonomické vysv tlení, lze oprávn n uvažovat, že cílem takového jednání nebyla propagace formou televizní reklamy, ale jiné d vody. Vzhledem k dalším okolnostem, zejména vzhledem k prokázané existenci finan ního et zce, proto nebyl nelogický záv r, ke kterému se p iklonil i krajský soud, že skute ným ú elem p edm tné transakce, p i které došlo k razantnímu zvýšení ceny deklarovaného zdanitelného pln ní, bylo získat prost ednictvím koncových spole ností, tedy i st žovatele, na úkor státního rozpo tu odpo et dan z p idané hodnoty, aniž by na po átku et zce byla da ádn uhrazena." (bod 29). 6 Afs 60/2014 [25] Nejvyšší správní soud nemá d vod se od záv ru osmého senátu v nyní projednávaném p ípad odchylovat. Nic na tom nem ní ani p esv d ení st žovatelky, podle n hož je v d sledku dikce 23 odst. 7 písm. b) bodu 5 zákona o daních z p íjm nutno prokázat aktivní jednání všech subjekt a jednotící úmysl. Nejvyšší správní soud této námitce nep isv d il. Ú elem ustanovení 23 odst. 7 písm. b) bodu 5 je zabránit nežádoucímu p esouvání ásti základu dan z p íjm mezi jednotlivými poplatníky dan z p íjm a sankcionovat zneužití cenové spekulace v obchodních vztazích (nap. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 22. b ezna 2013,. j. 5 Afs 34/ ). S ohledem na to v rozsudku. j. 7 Afs 47/ ze dne 13. ervna 2013, týkajícím se stejného et zce s jinou koncovou spole ností, Nejvyšší správní soud konstatoval: "Osobami spojenými ve smyslu 23 odst. 7 písm. b) bod 5 zákona o daních z p íjm se rozumí nejen osoby, které bezprost edn vytvo ily právní vztah p evážn za ú elem snížení základu dan nebo zvýšení da ové ztráty, ale "veškeré osoby", které se na et zci obchodních transakcí sm ujících ve svém d sledku k snížení základu dan nebo zvýšení da ové ztráty podílely [tedy v projednávané v ci nejen spole nosti SYMBIOSA (pozd ji GABRETA) a spole nost Property, ale i koncová spole nost, kterou je st žovatelka]. Práv ta si v kone ném kroku snižovala základ dan ástkami za služby, které mnohonásobn p evyšují ástky za tyto služby v b žných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek (mezi jinak nespojenými osobami)." Následn dodal, že "P edn je nutno konstatovat, že dikce ustanovení 23 odst. 7 písm. b) bod 5 zákona o daních z p íjm nedopadá (jak myln dovozuje st žovatelka) 'jen a pouze' na osoby, které skute n a bezprost edn [...] vytvo ily právní vztah za ú elem snížení základu dan nebo zvýšení da ové ztráty. Takovému významu neodpovídá použitá dikce zákona - slovo 'p evážn '. Nejde tedy jen o uvedené d vody, ale i o d vody jiné (nap. u posuzované reklamní služby m že jít o zvýšení pov domí o existenci

8 a innosti st žovatelky). Dopadá však na všechny osoby, které se takového vztahu, a již p ímo nebo nep ímo ú astnily a profitovaly z n j. Takovou osobou je pak i st žovatelka." [26] Ze správního spisu vyplývá, že spole nost Property ú tovala st žovatelce za odvysílání reklamního spotu cenu zhruba dvaadvacetkrát zvýšenou oproti p vodní cen dodání, aniž by navýšení bylo od vodn no jakoukoliv p idanou hodnotou. Nejvyšší správní soud proto setrvává na své dosavadní judikatu e, podle níž je osobou podle 23 odst. 7 písm. b) bodu 5 zákona o daních z p íjm každá osoba, která profituje z jednání osob v et zci, jehož d sledkem a ú elem je p evážn snížení základu dan nebo zvýšení da ové ztráty. Názor st žovatelky ohledn nutnosti prokázání subjektivní stránky takového nekalého jednání správcem dan je nesprávný (srov. citovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu. j. 7 Afs 47/ nebo rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 13. ervna 2013,. j. 7 Afs 48/ ). Tomu ostatn nasv d uje i ustanovení 92 zákona. 280/2009 Sb., da ový ád, ve zn ní pozd jších p edpis. Podle 92 odst. 3 da ového ádu da ový subjekt prokazuje všechny skute nosti, které je povinen uvád t v ádném da ovém tvrzení, dodate ném da ovém tvrzení a dalších podáních. Správce dan oproti tomu mimo jiné prokazuje podle 92 odst. 5 písm. c) da ového ádu skute nosti vyvracející v rohodnost, pr kaznost, správnost i úplnost povinných evidencí, ú etních záznam, jakož i jiných záznam, listin a dalších d kazních prost edk uplatn ných da ovým subjektem (viz nap. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 17. ervna 2010,. j. 1 Afs 13/ , bod 18). Tak tomu bylo i v tomto p ípad. Na správci dan leželo d kazní b emeno ohledn napln ní podmínek aplikace 23 odst. 7 zákona o daních z p íjm (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 26. b ezna j. 9 Afs 87/ i rozsudek z 27. ledna 2011,. j. 7 Afs 74/ , publ. pod. 2548/2012 Sb. NSS.). Správce dan doložil existenci et zce dodavatel, jehož koncovým lánkem byla st žovatelka. St žovatelka pak ovšem neunesla své d kazní b emeno ohledn prokázání racionálních d vod pro zhruba dvaadvacetkrát zvýšenou cenu (k výši ceny viz níže) za odvysílání reklamy (srov. nap. usnesení Ústavního soudu ze dne 8. íjna 2013 sp. zn. III. ÚS 1568/13, dostupné z [27] Na první otázku, tedy zda se i v p ípad st žovatelky jednalo o spojení osob ve smyslu 23 odst. 7 zákona o daních z p íjm, proto Nejvyšší správní soud odpovídá kladn. [28] Co se tý e sjednaných cen, Nejvyšší správní soud p edesílá, že rozdíl oproti cenám obvyklým nastává, lakonicky e eno, jestliže se p edm tné zboží i služby nakupují p íliš levn i naopak p íliš draze. Ve vztahu k okolnostem nyní posuzovaného p ípadu lze bezpe n dovodit, že dvaadvacetinásobné p edražení ceny za odvysílání reklamních spot je natolik zna ným p edražením, že muselo i b žného podnikatele neobeznámeného s pom ry reklamního trhu "ude it do o í", a tedy pro takové p edražení musí takový podnikatel p edest ít n jaké zvláštní vysv tlení, jinak lze presumovat obchod za cenu jinou než obvyklou. [29] Z šet ení správce dan vyplývá, že odvysílání reklamních spot zajiš oval B. V. prost ednictvím spole nosti ARBOMedia, který za odvysílání jednoho spotu fakturoval

9 spole nosti Symbiosa až K. Symbiosa (a poté, co se stala nekontaktní, na její místo nastoupila spole nost Gabreta) následn fakturovala dalšímu odb rateli Property za jeden reklamní spot K. Property takto zaplatila spole nosti Symbiosa a následn Gabreta ástky v ádech desítek milion eských korun, které byly obratem vybrány v hotovosti z ú tu. Spole nost Property následn ú tovala st žovatelce za odvysílání jednoho reklamního spotu až K. [30] Z ve ejn dostupných ceník mediálních agentur správce dan zjistil, že obvyklá cena za reklamní spot vysílaný na T4 se v závislosti na vysílacím ase pohybovala mezi ty mi až osmi tisíci korunami. Ceny za vysílací as na ostatních televizních stanicích, na nichž st žovatelka své reklamní spoty nechala vysílat, byly ješt nižší (viz s. 10 až 11 zprávy o da ové kontrole. j /11/ ). [31] Ke zjiš ování obvyklé ceny se Nejvyšší správní soud vyjád il nap. v rozsudku ze dne 11. února 2004,. j. 7 A 72/ (. 576/2005 Sb. NSS): "Není-li právní normou ur en mechanismus ur ení ceny obvyklé, a k jejímu ur ení je povolán správní orgán, je t eba k ur ení ceny obvyklé p istupovat se zvláštním z etelem a její výši ur ovat na základ objektivních kritérií a tak, aby záv ry správního orgánu vedly ke spolehlivému úsudku a bylo možno zp sob jejího ur ení a samotnou výši ceny obvyklé p ezkoumat. [...] Zasahovat do výb ru kritérií, i ur ovat, ke kterému z kritérií má správní orgán pro ur ení ceny obvyklé p ihlížet, [Nejvyššímu správnímu soudu] nep ísluší a nechává výb r kritérií na správním orgánu, p i emž však opakuje, že tato kritéria musí vést ke spolehlivému a objektivnímu záv ru." Ve své pozd jší judikatu e Nejvyšší správní soud up esnil, že "referen ní cenu m že správce dan ur it, a zpravidla tomu tak bude, porovnáním skute n dosažených cen shodné nebo podobné komodity mezi reáln existujícími nezávislými subjekty. M že ji však ur it, zejména pro neexistenci nebo nedostupnost dat o takových cenách, jen jako hypotetický odhad op ený o logickou a racionální úvahu a ekonomickou zkušenost. Referen ní cena je v podstat simulace ceny vytvo ená na základ úvahy, jakou cenu by za situace shodné se situací spojených osob tyto osoby sjednaly, nebyly-li by spojené a m ly-li by mezi sebou b žné obchodní vztahy. Pokud správce dan zjiš uje referen ní cenu na základ údaj o skute n dosažených cenách shodné nebo podobné komodity mezi reáln existujícími nezávislými subjekty, musí pe liv zkoumat, do jaké míry byly tyto ceny dosaženy za stejných nebo obdobných podmínek, za nichž cenu sjednávaly spojené osoby, a pokud se tyto podmínky liší, provést pat i nou korekci referen ní ceny. D kazní b emeno správce dan se také týká zjišt ní situace, za které sjednávaly cenu spojené osoby. Pokud se tedy ohledn rozhodných aspekt projeví skutkové nejasnosti, musí správce dan vycházet z takových skutkových záv r, které jsou v dané konkrétní skutkové konstelaci pro da ový subjekt nejvýhodn jší. Rovn ž pokud správce dan zjiš uje referen ní cenu na základ údaj o skute n dosažených cenách shodné nebo podobné komodity mezi reáln existujícími nezávislými subjekty, což zpravidla vede ke zjišt ní ur itého intervalu takto dosažených konkrétních cen (nap. cena za kus dodávaného výrobku 100 až 120 K ), musí pro ú ely ur ení rozdílu mezi cenami vyjít z té ceny v rámci d kazn fixovaného intervalu, která je pro da ový subjekt nejvýhodn jší (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne ,. j. 8 Afs 80/ , publ. pod. 1852/2009 Sb. NSS)." (výše citovaný rozsudek

10 7 Afs 74/ ). Správce dan v tomto p ípad splnil uvedené požadavky. Použil objektivní kritéria a postupoval srovnávací metodou, kdy srovnával ceny r zných mediálních agentur za vysílací as na stejných televizních stanicích, na jakých byly vysílány reklamní spoty st žovatelky.6 Afs 60/2014 [32] St žovatelka uvedla, že i kdyby neprovedla v bec žádné šet ení ohledn tržních cen za vysílací as, nem že jí to být kladeno k tíži, nebo takovou povinnost žádný zákon neukládá. Nejvyšší správní soud v tomto ohledu odkazuje na p edchozí odstavce pojednávající o d kazním b emeni prokázání racionálních d vod pro vynaložení náklad vyšších, než je cena obvyklá mezi osobami v b žných obchodních vztazích. St žovatel ina argumentace o tom, že postih prodeje zboží i služeb se ziskem je pop ením základních princip kapitalistického podnikání, není p íhodná. Takové principy ani krajský soud ani správce dan nerozporoval. Finan ní ú ad vydal dodate ný platební vým r nikoliv proto, že byla navýšena cena prodané služby, nýbrž proto, že st žovatelka neunesla d kazní b emeno prokázání racionálních d vod pro koupi za mnohonásobn vyšší cenu, než je cena na trhu obvyklá v nedeformovaných vztazích, které nesla v d sledku zpochybn ní ú elu deklarovaných obchodních operací v rámci zmín ného et zce. [33] Co se tý e odkazu st žovatelky na zjiš ování ceny u TV NOVA, Nejvyšší správní soud uzavírá, že s touto námitkou se dostate n vypo ádal již finan ní ú ad na stranách 18 a 19 zprávy o da ové kontrole. TV NOVA je celoplošnou stanicí s nesrovnatelnou sledovaností oproti stanicím, na nichž byla vysílána reklama st žovatelky (TV Spektrum, AXN, Sport 1 i T4). St žovatelka navíc cenu zjiš ovala prost ednictvím údaj z roku 2010, p estože k objednávce reklam došlo v roce [34] Sou asn ovšem st žovatelka v kasa ní stížnosti namítala, že sjednané ceny pokrývají nejen cenu vysílacího asu, ale i cenu zhotovení a výroby vysílaných reklamních spot, banner a konzultace ohledn reklamní kampan. D kazy správce dan prost ednictvím ceny vysílacího asu televizních stanic proto podle ní nemají váhu ve vztahu k nyní projednávanému p ípadu. [35] St žovatelka tyto skute nosti tvrdila již v žalob, na podporu svých tvrzení ovšem nep edložila žádné d kazy (viz s. 6 bod 5 žaloby). Takové skute nosti nevyplývají ani ze správního spisu p edloženého Nejvyššímu správnímu soudu. Faktury vystavené spole ností Property na st žovatelku jako odb ratele obsahují následující popis: "Fakturujeme Vám dle rámcové smlouvy. 2007/V, dodatku. 1 vysílané tel. spoty na TV [...]" N které další faktury odkazují na dodatek. 2 k rámcové smlouv. 2007/V. Ve správním spise sice nebyla dohledána ani rámcová smlouva. 2007/V, ani dodatek. 1, který ostatn da ový subjekt nep edložil, jak plyne z napadeného rozhodnutí na stran 6. Založen je pouze dodatek. 2, v n mž je uvedeno, že "cena jednoho vysílání reklamního spotu iní K ". Oproti tvrzení st žovatelky však ze spisu vyplývá, že nap. výroba t icetisekundového reklamního spotu byla fakturována zvláš fakturou vystavenou dne 17. dubna (p íloha protokolu o ústním jednání ze dne 17. ervna j /09/ ): a tak fakt, že vytvo ení reklamního spotu byl v tomto p ípad vyú tován zvláš, p ímo vyvrací tvrzení

11 st žovatelky, že "v cen byla také tvorba reklamy". (strana 2 bod 7 repliky st žovatelky k vyjád ení žalovaného ke kasa ní stížnosti). Pro dokreslení Nejvyšší správní soud dodává, že v l. II rámcové smlouvy. 2008/II se výslovn uvádí, že sou ástí pln ní podle této smlouvy není výroba reklamního spotu. [36] Nejvyšší správní soud proto konstatuje, že byl prokázán i rozdíl mezi cenami sjednanými a cenami obvyklými, a proto je t eba kladn odpov d t i na druhou otázku podmi ující aplikaci 23 odst. 7 zákona o daních z p íjm. S ohledem na výše e ené Nejvyšší správní soud konstatuje, že krajský soud interpretoval a aplikoval ustanovení 23 odst. 7 zákona o daních z p íjm správn. III. B) Projekty výzkumu a vývoje [37] S ú inností od 1. ledna 2005 byla do zákona o daních z p íjm vložena ustanovení zakotvující nep ímou podporu výzkumu a vývoje prost ednictvím ode itatelné položky výzkumu a vývoje od základu dan. Ustanovení 34 odst. 4 zákona o daních z p íjm tak dává poplatník m dan možnost uplatnit odpo et náklad vynaložených na realizaci výzkumu a vývoje od základu dan. Náklady na výzkum a vývoj jsou tak de facto uplatn ny dvakrát, jednou jako da ov uznatelné náklady ve smyslu 24 zákona o daních z p íjm a podruhé podle 34 odst. 4 téhož zákona. [38] S ohledem na "poutavost" možnosti odpo tu náklad na výzkum a vývoj p edepisuje zákon o daních z p íjm adu materiálních a formálních podmínek, jejichž spln ní je nutné k odpo tu náklad od základu dan. Jednou z nich je vypracování a p edložení formalizovaného projektu výzkumu a vývoje, jehož konkrétní povinné náležitosti stanoví zákon o daních z p íjm od 1. ledna 2006, kdy byl do zákona vložen 34 odst. 5, který stanovil: "Projektem výzkumu a vývoje, na jehož realizaci m že být uplatn n odpo et podle odstavce 4, se rozumí písemný dokument, ve kterém poplatník p ed zahájením ešení projektu výzkumu a vývoje vymezí svou innost ve výzkumu a vývoji a který obsahuje zejména základní identifika ní údaje o poplatníkovi, kterými jsou obchodní firma nebo název poplatníka, jeho sídlo a identifika ní íslo, bylo-li p id leno, pop ípad jméno a p íjmení poplatníka, je-li poplatník fyzickou osobou, místo jeho trvalého pobytu a místo podnikání, dobu ešení projektu (datum zahájení a datum ukon ení ešení projektu), cíle projektu, které jsou dosažitelné v dob ešení projektu a vyhodnotitelné po jeho ukon ení, p edpokládané celkové výdaje (náklady) na ešení projektu a p edpokládané výdaje (náklady) v jednotlivých letech ešení projektu, jména a p íjmení osob, které budou odborn zajiš ovat ešení projektu s uvedením jejich kvalifikace a formy pracovn právního vztahu k poplatníkovi, zp sob kontroly a hodnocení postupu ešení projektu a dosažených výsledk, datum, místo, jméno a p íjmení oprávn né osoby, která projekt schválila p ed zahájením jeho ešení; oprávn nou osobou se rozumí poplatník, je-li fyzickou osobou, nebo osoba vykonávající funkci statutárního orgánu poplatníka nebo jeho lenem." V metodickém pokynu Ministerstva financí D-288 ze dne 3. íjna 2005 k jednotnému postupu p i uplat ování ustanovení 34

12 odst. 4 a 5 zákona. 586/1992 Sb., o daních z p íjm, ve zn ní pozd jších p edpis, je uvedeno, že projekt výzkumu a vývoje má být souhrnný dokument. [39] Formou projektu výzkumu a vývoje se Nejvyšší správní soud zabýval v rozsudku ze dne 29. listopadu 2013,. j. 2 Afs 24/ (. 3002/2014 Sb. NSS). Nejvyšší správní soud p edn uvedl, že i elektronická podoba projektu výzkumu a vývoje spl uje požadavek písemné formy. Následn dosp l k záv ru, že v daném p ípad nebylo nutné trvat na tom, aby projekt výzkumu a vývoje byl obsažen v jednotném dokumentu, jestliže n které náležitosti byly obsaženy v jiných dokumentech. Správce dan proto nem l odmítnout ode tení náklad za výzkum a vývoj pouze s odkazem na formální nedostatky projekt výzkumu a vývoje, nýbrž se m l zam it na posouzení reálných výstup. Druhý senát však sám p ipustil, že posuzovaná v c byla "zna n specifická" a zd raznil nutnost zohledn ní všech subjektivních i objektivních skute ností. V citovaném p ípadu hrál roli zejména fakt, že ustanovení 34 odst. 5 bylo do zákona o daních z p íjm vloženo až v dob, kdy st žovatel za ínal s realizací první etapy p edm tného projektu. Práv s ohledem na novou právní úpravu si byl v dom formálních deficit projektu a snažil se je napravit prost ednictvím za azení dalších dokument obsahujících nezbytné náležitosti. [40] Situace v nyní projednávaném p ípad je zcela odlišná. Projekty byly vypracovávány již za ú innosti 34 odst. 5 zákona o daních z p íjm v rozhodném zn ní, který zakotvil výše citované náležitosti projekt. St žovatelka tak znala i alespo m la znát p esné požadavky kladené na projekty výzkumu a vývoje, které jsou jednozna ným zp sobem vyjmenovány v p edm tném ustanovení, hodlala-li využít beneficia da ové podpory výzkumu a vývoje. P esto projekty výzkumu a vývoje nejsou formáln bezvadné, jelikož neobsahují p edepsané náležitosti. St žovatelka sama v kasa ní stížnosti na stran 5 p ipouští absenci identifika ního ísla s tím, že zpochyb uje samotný význam tohoto údaje v projektu výzkumu a vývoje a uvádí, že da ový subjekt je jasn identifikovatelný i p es neuvedení identifika ního ísla. 6 Afs 60/2014 [41] Kdyby jen to, nejde však zdaleka o formální nedostatek jediný. Další chyb jící náležitostí projekt je místo, jméno a p íjmení osoby, která projekt schválila. St žovatelka v tomto ohledu namítá, že protokoly jsou podepsané a že podpis je odjakživa jednozna ným identifika ním údajem konkrétní fyzické osoby. Totožnost podepsané osoby bylo podle ní možné jednoduše zjistit s ohledem na to, že m lo jít o podpisy jednatel spole nosti, kterých bylo pouze p t, tím spíš za existence vnitropodnikové sm rnice pro cirkulaci dokument obsahující podpisové vzory oprávn ných zam stnanc. Žádný zákon podle st žovatelky neukládá, aby byly k vlastnoru nímu podpisu p ipojovány vysv tlující znaky. [42] Nejvyšší správní soud ze správního spisu naproti tomu zjistil, že zadávací protokoly úkolu výzkumu a vývoje p edložené st žovatelkou obsahují pouze ne itelný podpis, z n hož nelze identifikovat ani p íjmení, natož jméno dané osoby. Tento nedostatek nem že zhojit ani poukaz na existenci vnitropodnikové sm rnice obsahující podpisové vzory. Spln ní podmínky existence písemného projektu spl ujícího náležitosti 34 odst. 5 zákona o daních z p íjm (v sou asném zn ní 34c tohoto zákona), zpracovaného p ed zahájením výzkumných i

13 vývojových prací, je výchozím p edpokladem pro uplatn ní ode itatelné položky výzkumu a vývoje a sou asn jedním z nástroj zabrán ní zneužívání institutu odpo tu náklad vynaložených na výzkum a vývoj, a to p edevším s ohledem na jeho atraktivitu pro da ové subjekty. Jinak e eno, 34 odst. 5 zákona o daních z p íjm vyžaduje pro ode et od základu dan spln ní jasn stanovených podmínek (srov. rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 26. srpna 2013,. j. 31 Af 80/ ). Projekt výzkumu a vývoje slouží jako základní a ucelený dokument, jímž da ový subjekt v budoucnu správci dan prokáže nárok na uplatn ní odpo tu náklad na výzkum a vývoj. Zákonnou podmínkou vyplývající z povahy v ci (z latinského proiectum - plán, návrh, rozvrh budoucí innosti) je, aby byl vypracován p ed zahájením ešení projektu, aby šlo o dokument prospektivní. Rozhodn tedy není úkolem správce dan a správních soudc, aby sami aktivn a teprve dodate n propojovali jinak nesouvisející dokumenty a dovozovali z nich formální a obsahové náležitosti projektu, v dané situaci nap íklad, komu pat í ne itelné podpisy s využitím teprve dodate n p edložené vnitropodnikové sm rnice. To ostatn koresponduje i s výše uvedeným charakterem odpo tu náklad na výzkum a vývoj (de facto dvojí ode et náklad ze základu dan ), který implikuje zvýšené nároky kladené na da ový subjekt k prokázání jeho oprávn nosti. [43] To, co st žovatelka ozna uje za projekty, v tomto smyslu trp lo dalšími deficity. St žovatelka nesouhlasila nap íklad se záv rem krajského soudu, že jí p edložené projekty neobsahovaly další podstatné náležitosti, konkrétn formu pracovn právního vztahu osoby, která bude odborn zajiš ovat ešení projektu, zp sob kontroly a hodnocení postupu ešení projektu a dosažených výsledk a sídlo poplatníka. Jelikož krajský soud v napadeném rozsudku p ipustil, že elektronická podoba dokument posta í pro spln ní požadavku písemné formy, st žovatelka poukázala na to, že správci dan p edložila projekty výzkumu a vývoje v elektronické podob na nosi i elektronických dat. Konkrétn v kasa ní stížnosti uvedla: "Každý z t chto projekt je vytvo en programem MS Excell, tzn. je ve formátu.xls. Excellovský soubor pak obsahuje n kolik sešit, které jsou mezi sebou p epínatelné na spodní lišt. Tento celek n kolika sešit obsažený však v jednom souboru ve formátu.xls je vždy jedním projektem výzkumu a vývoje." St žovatelka tvrdila, že šestým listem je sešit "seznam zam stnanc ", kde lze nalézt informace o osobách odborn zajiš ujících realizaci projektu a form jejich pracovn právního vztahu; pátým listem sešit "p edávací protokol" obsahující zp sob kontroly a hodnocení ešení projektu. Adresa sídla st žovatelky m la být patrná z hlavi ky sešitu "zadávací protokol". [44] Jak je z uvedené rekapitulace z ejmé, st žovatelka tuto námitku formulovala relativn obecn a odkázala pouze na "soubory ve formátu.xls", nikoliv na konkrétní soubory (ve smyslu její argumentace na konkrétní jednozna n identifikované projekty), z nichž by tvrzené skute nosti prokazateln vyplývaly a jež by mohl Nejvyšší správní soud ov it. P esto, nad rámec role kasa ního soudu, Nejvyšší správní soud prohledal obsah DVD nosi obsažených ve správním spise a zam il se na všechny soubory s p íponou.xls, kterých je n kolik set. V žádném z nich ovšem nebyly nalezeny st žovatelkou uvád né sešity "seznam zam stnanc " a "p edávací protokol". Ve složce "Zadávací protokoly 2007" jsou v souborech s p íponou xls obsaženy toliko ty i sešity, a to sice zadávací protokol, kalkulace náklad, evidence hodin a evidence náklad (nap. soubory 9729.xls, 8110.xls, 8360.xls nebo

14 9121.xls). St žovatelkou zmín né sešity se nenacházejí ani ve složce "podklady 2007", v níž je ke každému projektu p iložena korespondence, modely, výkresy, u n kterých ješt foto. Sešity "zadávací protokol" sice nalezeny byly, údaje o sídle st žovatelky ovšem neobsahují. Stejn jako v listinných verzích zadávacích protokol je i v elektronických obsažen pouze údaj "Obchodní název spole nosti:forez S.R.O.". [45] Pro úplnost Nejvyšší správní soud uvádí, že st žovatelkou citovaný protokol o p edání se nachází v listinné podob, a to pouze ve vazb na jediný projekt z celkového po tu n kolika desítek, v ásti soudního spisu, kterou Nejvyššímu správnímu soudu zaslala st žovatelka s tím, že jí tato ást spisu tvo ená jejími d kazními návrhy byla krajským soudem vrácena. Z p edávacího protokolu vystaveného dne 22. kv tna 2008 je patrné, že byl vyhotoven až po zahájení realizace projektu, tudíž ani v tomto jediném p ípad neodpovídá požadavk m 34 odst. 5 zákona o daních z p íjm na uvedení zp sobu kontroly a hodnocení ešení projektu, a to p ed zahájením ešení projektu. [46] S ohledem na uvedené skute nosti je z ejmé, že st žovatelkou p edložené projekty jsou z hlediska požadavk 34 odst. 5 zákona o daních z p íjm nekompletní, p i emž se jedná o absenci podstatných náležitostí projekt, nikoliv pouze formálních administrativních informací, jak tvrdí st žovatelka. Dlužno též dodat, že na nedostatky projekt byla st žovatelka správcem dan upozor ována již v pr b hu da ové kontroly a vyzývána k p edložení projekt spl ujících zákonem stanovené náležitosti. [47] Nejvyššímu správnímu soudu proto nezbývá než p isv d it krajskému soudu, že st žovatelkou p edložené projekty výzkumu a vývoje neobsahují veškeré náležitosti na n kladené ustanovením 34 odst. 5 zákona o daních z p íjm. V takovém p ípad pak nebylo vadou ízení, že krajský soud již nep ezkoumával v cn záv ry správce dan v tom sm ru, zda projekty výzkumu a vývoje skute n odpovídají materiální definici vývoje a výzkumu v 2 zákona. 130/2002 Sb., o podpo e výzkumu, experimentálního vývoje a inovací z ve ejných prost edk a o zm n n kterých souvisejících zákon (zákon o podpo e výzkumu, experimentálního vývoje a inovací), ve zn ní pozd jších p edpis. O nep ezkoumatelnost podle 103 odst. 1 písm. d) s.. s. se tedy nejedná. Krajský soud se v cnou stránkou projekt výzkumu a vývoje skute n nezabýval. Nešlo však o opomenutí žalobní námitky, nýbrž o výslovné konstatování nadbyte nosti takového postupu (srov. citovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 29. listopadu 2013,. j. 2 Afs 24/ ). [48] Nejvyšší správní soud tedy uzavírá, že krajský soud postupoval p ezkoumatelným zp sobem a zhodnotil v c správn. Z výše popsaných d vod vyhodnotil podanou kasa ní stížnost proti rozsudku Krajského soudu v Ostrav v souladu s 110 odst. 1 v tou druhou s.. s. jako ned vodnou a zamítl ji.

15 IV. Náklady ízení [49] O nákladech ízení o kasa ní stížnosti rozhodl Nejvyšší správní soud podle ustanovení 60 s.. s., ve spojení s ustanovením 120 s.. s. St žovatelka nem la ve v ci úsp ch, nemá proto právo na náhradu náklad ízení o kasa ní stížnosti ze zákona ( 60 odst. 1 s.. s.). 6 Afs 60/2014 Žalovaný sice ve v ci úsp ch m l, podle obsahu spisu mu však nevznikly žádné náklady nad rámec b žné ú ední innosti. Pou ení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prost edky p ípustné.