ZHODNOCENÍ KRITÉRIÍ KVALITY ÚČETNÍCH DAT NA ZÁKLADĚ SAATYHO METODY A METODY PÁROVÉHO POROVNÁVÁNÍ

Transkript

1 , ISBN ZHODNOCENÍ KRITÉRIÍ KVALITY ÚČETNÍCH DAT NA ZÁKLADĚ SAATYHO METODY A METODY PÁROVÉHO POROVNÁVÁNÍ EVALUATION CRITERIA OF QUALITY ACCOUNTING DATA BASED ON SAATY S METHOD AND METHOD OF PAIR COMPARING VLČKOVÁ Miroslava Abstract Quality of accounting depends on the quality of management and presentation of accounting data, but also on the quality of financial statements and their conformity with reality and legislation. Quality accounting information enables to correctly measure the business performance, financial position and should respond to the requirements of individual users. The basic element for the evaluation of accounting information is the level of quality perceived by the user of this information. The paper discusses how to use Saaty s method to obtain information about the quality of reported accounting data. With this method, it is critical to build several criteria that fundamentally affect the quality of accounting data. On the basis of models of multi-criteria analysis variants with using subjective evaluation pairwise comparison determine weights of individual criteria. The principle is the decomposition of complex unstructured situation into simpler components, making a hierarchical system and then generalization option of decision model of the quality of accounting data. Key words: Accounting Data Quality, Quality Criteria, Saaty s Method, Fuller Triangle. JEL Classification: C44, M41 Abstrakt Kvalita účetnictví závisí jak na kvalitě řízení a prezentaci účetních dat, ale také na kvalitě účetních výkazů a jejich shodě s realitou a legislativou. Kvalitní účetní informace umožňují správně měřit výkonnost podniku, finanční pozici a měly by reagovat na požadavky jednotlivých uživatelů. Základním prvkem pro hodnocení účetních informací je úroveň kvality vnímaná uživatelem těchto informací. Příspěvek se zabývá tím, jak lze využít Saatyho metodu pro získání informací o kvalitě vykazovaných účetních dat. Při této metodě je prvořadé sestavení několika kritérií, které zásadně ovlivňují kvalitu účetních dat. Na základě modelů vícekriteriální analýzy variant se následně pomocí subjektivního hodnocení párového porovnání stanovují váhy jednotlivých kritérií. Principem je rozklad složité nestrukturované situace na jednodušší komponenty, vytvoření hierarchického systému a následně zobecnění možností rozhodovacího modelu kvality účetních dat. Klíčová slova: kvalita účetních dat, kritéria kvality, Saatyho metoda, Fullerův trojúhelník. 268

2 Úvod Účetnictví je v odborné účetní literatuře zpravidla definováno jako uspořádaný systém informací, který je zachycen v peněžním vyjádření a zobrazuje proces podnikatelské činnosti. Účetnictví je tedy zobrazením reality, při kterém je charakteristické používání účetních principů a metod. Kvalitní účetní informace ve své podstatě umožňují správně měřit výkonnost podniku a finanční pozici. Na řadě prosperujících podniků je vidět, že k jejich úspěšnému řízení výraznou měrou přispívá kvalitní informační systém. Tyto podniky vědí, že v konkurenčním prostředí obstojí pouze tehdy, když budou schopny efektivně řídit své náklady a výnosy, účetní a ostatní finančně hodnotové informace potřebné ke kvalitnímu a efektivnímu řízení a zároveň i další faktory, které ovlivňují výnosnost vloženého kapitálu. Lze říci, že vysoce kvalitní účetní data snižují riziko pro případné investory, podporují investiční činnost a zároveň zvyšují schopnost firem získávat finance za rozumnou cenu kapitálu. Cílem příspěvku je, v rámci provedené analýzy problematiky, využívání metod ke zjišťování kvality účetních dat, prezentovat dvě dostupné metody zjišťování preferencí kritérií kvality účetních dat a jejich vzájemné porovnání. Literární přehled Král a kol. (2008) mají názor, že kvalita účetních informací je ve většině podniků zpravidla v ne příliš dobrém stavu a že zároveň dochází ke snižování schopností pracovníků, kteří působí jako manažeři na vedoucích pozicích podniku. Systém řízení, který byl dlouhou dobu prosazovaný a je charakteristický primární orientací na centralizované ovládání naturálních procesů z nadpodnikové úrovně, velmi významně poznamenal kvalitu získávaných dat. Kvalita dle Agus (2005); Corbett a Rastrick (2000) a dalších představuje jeden ze zásadních a klíčových faktorů úspěšnosti v podniku. Základním prvkem pro hodnocení účetních informací je úroveň kvality vnímaná uživatelem účetních informací; do jaké míry, která služba přistupuje k splnění jeho požadavků. Kvalita účetních služeb závisí na kvalitě řízení a prezentaci účetních dat, ale také na kvalitě účetních výkazů a jejich shodě s realitou a skutečnými zákony. Účetnictví musí sledovat produkci informací, které reagují na požadavky jednotlivých uživatelů. Jinak důvěryhodnost, která se přikládá použitým metodám a účetním odborníkům, slábne. Rolí účetnictví je nabídnout informace nezbytné pro řízení ekonomických subjektů a vypracovat výkazy, na základě kterých se rozhodují; to je důvod, proč mají aktuální informace zvláštní význam pro top management (Baba, 2009). Veber (2003) říká, že turbulentní prostředí může být výhodou pro manažery, kteří se umějí lépe a rychleji zorientovat nejen v účetních informacích, ale také dokáží porozumět vzájemným účetním vazbám. Práce s účetními informacemi vyžaduje od manažerů nejen dobrá výchozí účetní data, ale také jejich včasné doplňování. Součástí manažerské profesionality a kvalifikace se tedy stává schopnost včas a kvalitně si osvojovat účetní data, informace a znalosti. Podstatná hlediska přitom podle Vebera (2003) jsou: nárok na obsah a kvalitu účetních dat (např. účelnost vzhledem k požadovaným informačním nárokům, úplnost, přiměřená přesnost a spolehlivost), časové nároky na disponibilitu účetních dat (např. včasnost, požadovaná doba jejich dostupnosti, frekvence poskytnutí, aktuálnost), nárok na vhodnou formu poskytnutí účetních dat (např. srozumitelnost, potřebná podrobnost, názornost, zařaditelnost, způsob prezentace). 269

3 Donnelly a kol. (2008) tvrdí, že čím více kvalitních informací má manažer k dispozici, tím je jeho rozhodování lepší a snižuje se míra rizika a neurčitosti. Úkolem manažerů je transformace informací do informačně rozhodovacích systémů. Manažeři si zpravidla stěžují na tyto nedostatky: existence mnoho nekvalitních informací a naopak nedostatek informací kvalitních a správných, informace jsou rozptýleny po celé organizaci a je těžké získat rychlou odpověď na jednoduché otázky, důležité informace bývají zatajovány podřízenými nebo manažery v ostatních segmentech, případně tyto informace přicházejí pozdě. Jsou tak hledány metody, na základě kterých by bylo možno hodnotit účetní data, aby odpovídala potřebám kvalitního řízení podniku. Jednou z nich je i metoda AHP. Metoda AHP při stanovení kritérií kvality účetních dat Metoda AHP (Analytic Hierarchy Process) je metoda, která řeší úlohy vícekriteriálního rozhodování. Tato metoda využívá rozkladu složité nestrukturované situace na jednodušší komponenty, které budou v dalším kroku uspořádány do hierarchické struktury. Na každé úrovni hierarchické struktury se používá Saatyho metoda párového porovnávání a to tak, že každá komponenta se porovnává s ostatními komponentami. Výsledkem tohoto vzájemného porovnávání jsou váhy jednotlivých kritérií. Tyto váhy následně určují, jaký mají jednotlivá kritéria vliv na rozhodovací proces při určování kvality účetních dat (Saaty, 2006). Hierarchická struktura se rozděluje do několika úrovní a každá z těchto úrovní obsahuje několik prvků. Na nejvyšší úrovni je jeden prvek a tomu se přiřadí hodnota jedna, která určuje hodnotu váhy prvku. Tato hodnota se dále dělí mezi jednotlivé prvky na nižších úrovních a součet těchto hodnot na každé úrovni je vždy jedna. Jde o preference, které rozhodčí pomocí vzájemného párového porovnávání přisuzuje jednotlivým kritériím. Metodika Stanovení vah kritérií Pro stanovení vah kritérií u tohoto modelu se využívá Saatyho metoda (Saaty, 2006). Je to metoda, která předpokládá, že rozhodčí je schopen určit jak pořadí podle důležitosti kritérii, tak i poměr důležitosti mezi veškerými dvojicemi kritérií. Metoda využívá při párovém porovnávání následující devítibodové stupnice: 1 - kritéria jsou rovnocenná, 3 - kritérium je slabě preferováno před druhým, 5 - kritérium je silně preferováno před druhým, 7 - kritérium je velmi silně preferováno před druhým, 9 - kritérium je absolutně preferováno před druhým. Po zadání preferencí rozhodčího se provede zápis do matice párového porovnávání tak, že do jednotlivých buněk vypíšeme hodnoty preferencí podle Saatyho stupnice a to následně: W = (1) Pro prvky matice musí platit vztah, že w ii = 1 a w ij = 1/w ji. 270

4 Váhy jednotlivých kritérií lze vypočítat na základě normalizovaného geometrického průměru řádků Saatyho matice. Jde o metodu logaritmických nejmenších čtverců, jejichž výpočet je dán vztahem: b i =, (2) kde b i - geometrický průměr hodnot i-tého řádku, n - počet řádků, s ij - prvek Saatyho matice. Normalizací hodnot b i se následně vypočtou váhy kritérií podle následujícího vztahu: v i = (3) Pro váhy musí platit, že součet všech vah je roven jedné a jednotlivé váhy jsou z rozmezí intervalu (0, 1). Index konzistence Tento index vyznačuje, v jaké míře jsou subjektivní párová ohodnocení konzistentní, resp. pokud preferujeme X před Y a zároveň Y před Z, pak musí platit, že X je preferováno před Z. Tento index by měl dosáhnout maximálně hodnoty 0,1 a vypočte se podle následujícího vztahu: kde I S max n n 1 λ max maximální vlastní číslo matice, n počet kritérií. (4) Výsledky a diskuse Kritéria kvality účetních dat byla stanovena na základě studia odborných a vědeckých publikací, kde byla hodnocena jako zásadní např. Agus (2005), Corbett and Rastrick (2000) a další. Bylo vybráno devět nejčastěji se v literatuře vyskytujících kritérií, které ovlivňují kvalitu účetnictví, kvalitu účetních dat a jejich vypovídací schopnost a to: 1. Technika zpracování, organizace účetnictví 2. Lidské zdroje, znalosti, vědomosti 3. Etika, dodržování etických kodexů 4. Riziko nesprávnosti, neúmyslné chyby 5. Kreativní účetnictví 6. Zaměstnanecké podvody úmyslné 7. Podvody managementu 8. Psychologie v účetnictví 9. Vnitřní kontrola Výpočet vah u těchto jednotlivých kritérií za pomoci Saatyho metody byl proveden na základě konzultací s účetními a daňovými odborníky z praxe, kteří určili poměr významnosti jednotlivých kritérií u všech položek. Toto je uvedeno v následující tabulce

5 Tabulka 1 Výpočet vah preferencí kvality účetních dat na základě Saatyho matice Technika zpracování, organizace účetnictví Lidské zdroje, znalosti, vědomosti Etika, dodržování etických kodexů Rriziko nesprávnosti, neúmyslné chyby Kreativní účetnictví Zaměstnanecké podvody úmyslné Podvody managementu Psychologie v účetnictví Vnitřní kontrola Body Váhy Váhy v % Technika zpracování, organizace účetnictví Lidské zdroje, znalosti, vědomosti Etika, dodržování etických kodexů Riziko nesprávnosti, neúmyslné chyby Kreativní účetnictví Zaměstnanecké podvody úmyslné Podvody managementu Psychologie v účetnictví Vnitřní kontrola 1 0,2 0,5 0,25 2 0,17 0,14 3 0,33 0,3305 0,0351 3, ,99 0,5 0,33 5,99 3 1,4473 0, , ,25 1 0,33 3 0,2 0,17 4 0,5 0,4785 0,0508 5, , ,33 0,25 5,99 2 1,0146 0, ,781 0,5 0,17 0,33 0,2 1 0,14 0,13 2 0,25 0,2334 0,0248 2, , ,0946 0, , ,01 5 2,9385 0, ,223 0,33 0,17 0,25 0,17 0,5 0,13 0,11 1 0,2 0,1765 0,0188 1, ,33 2 0,5 4 0,25 0, ,6973 0,0741 7,410 Celkem Zdroj: Vlastní zpracování 9,411 1, ,00 Z výše uvedené tabulky je zřejmé, že největší váha, resp. Největší vliv na kvalitu účetních dat mají podvody managementu, dále úmyslné podvody zaměstnanců a lidské zdroje, znalosti a vědomosti zaměstnanců. Z těchto devíti kritérií se tato tři nejvýznamnější kritéria na kvalitě účetnictví podílejí téměř 69 %. Oproti tomu nejmenší podíl na ovlivňování kvality účetních dat má psychologie v účetnictví, která se na celkové kvalitě podílí pouze necelými 2 %. Jako doplňková metoda pro zhodnocení jednotlivých vah kvality účetních dat byla zvolena Fullerova metoda výpočtu, kdy se stanoví váhy jednotlivých kritérií na základě tzv. Fullerova trojúhelníku. Jedná se o metodu párového srovnávání, jehož principem je porovnávání vždy dvou kritérií navzájem a následně vybrání důležitějšího kritéria z této dvojice. Sestavovaný trojúhelník má vždy j-1 dvojřádků, kdy v prvním řádku jsou veškeré kombinace potřebné pro porovnání s prvním kritériem, v druhém řádku jsou kombinace pro porovnání s druhým kritériem a tak pokračujeme dále. 272

6 Váhy jednotlivých kritérií pak vypočteme podle vztahu: w j x j n j 1 x j (5) kde w j váha jednotlivých kritérií, x j počet preferenčních bodů u jednotlivých kritérií, n počet kritérií. Obrázek 1 - Fullerův trojúhelník Psychologie v účetnictví Kreativní účetnictví Technika zpracování, organizace účetnictví Etika, vydávání a dodržování etických kodexů Vnitřní kontrola Riziko nesprávnosti, neúmyslné chyby Lidské zdroje, znalosti, vědomosti Zaměstnanecké podvody úmyslné 8 Podvody managementu 9 Zdroj: Vlastní zpracování Prefer enční číslo (j) Tabulka 2 - Výpočet vah preferencí na základě Fullerova trojúhelníku Kritérium kvality Počet prefere nčních bodů Plus bod Počet prefere nčních bodů celkem (x j ) Váhy (w j ) Váhy v % 3 Technika zpracování, organizace účetnictví ,0667 6, Lidské zdroje, znalosti, vědomosti , ,556 4 Etika, vydávání a dodržování etických kodexů ,0889 8, Rriziko potenciální nesprávnosti v účetnictví, neúmyslné chyby , ,333 2 Kreativní účetnictví ,0444 4, Zaměstnanecké podvody úmyslné , ,778 9 Podvody managementu , Psychologie v účetnictví ,0222 2, Vnitřní kontrola , ,111 Celkem Zdroj: Vlastní zpracování 273

7 Tabulka 3 - Srovnání Saatyho metody a metody párového porovnávání při zhodnocení vah kritérií kvality účetních dat Fullerova metoda AHP metoda Rozdíl Kritérium kvality Váhy Váhy v % Váhy Váhy v % metod Technika zpracování, organizace účetnictví 0, ,667 0, ,512-0,03155 Lidské zdroje, znalosti, vědomosti 0, ,556 0, ,379-0,00177 Etika, vydávání a dodržování etických kodexů Rriziko potenciální nesprávnosti v účetnictví, neúmyslné chyby 0, ,889 0, ,084-0, , ,333 0, ,781-0,02552 Kreativní účetnictví 0, ,444 0, ,480-0,01965 Zaměstnanecké podvody úmyslné 0, ,778 0, ,256 0,04479 Podvody managementu 0, ,000 0, ,223 0,11223 Psychologie v účetnictví 0, ,222 0, ,875-0,00347 Vnitřní kontrola 0, ,111 0, ,410-0,03701 Celkem 1, ,000 1, ,000 0,00000 Zdroj: Vlastní zpracování Na základě výše uvedené tabulky lze zhodnotit rozdíly ve vahách jednotlivých kritérií při použití Saatyho metody a při použití metody párového porovnávání na základě sestavení tzv. Fullerova trojúhelníku. Rozdíly téměř všech kritérií při porovnání těchto dvou metod jsou do 5 %. Vyšší rozdíl je pouze u podvodů managementu, kdy tento rozdíl je více než 11 %. Závěr Požadavky na účetní informace jsou především pravdivost, včasnost, srozumitelnost, relevantnost, informace by měla být nezávislá a eticky přijatelná. Na základě kvalitních účetních informací je možné hodnotit schopnost podniku vytvářet zisk, resp. finanční prostředky na financování své další činnosti, časové určení této schopnosti i posouzení možných rizik, které mohou v budoucnosti nastat. Pro zhodnocení kvality účetních dat, resp. pro stanovení preferencí kritérií ovlivňujících účetní data byla v článku primárně použita Saatyho metoda a jako doplňková metoda Fullerova. Saatyho metoda má všeobecně vyšší vypovídací schopnost, protože se neporovnává pouze počet vítězství ve dvojici jako u Fullerovy metody, ale každé kritérium s každým na základě subjektivního bodového ohodnocení a proto je tato metoda brána jako nosná při hodnocení kritérií kvality účetních dat. Na základě této metody bylo zjištěno, že největší vliv na kvalitu účetních dat mají podvody managementu (31 %), dále úmyslné podvody zaměstnanců (22 %) a lidské zdroje, znalosti 274

8 a vědomosti zaměstnanců (15 %). Oproti tomu, při použití této metody vyplývá, že nejmenší podíl z daných kritérií má psychologie v účetnictví (2 %). Fullerovou metodou byly zjištěny obdobné výsledky; vyšší rozdíl byl pouze u manažerských podvodů, což je dáno objektivnějším bodovým hodnocením Saatyho metodou. Literatura [1] AGUS, A The Structural Linkages between TQM, Product Quality Performance and Business Performance: Preliminary Empirical Study in Electronics Companies. Singapore Management Review, Vol. 27, c. 1, p [2] BABA, M. C Quality management of the accounting services. Bulletin of the Transilvania University of Brasov. Vol. 2 (51) Series V: Economic Sciences. Dostupné z: 20V%20PDF/059%20Baba%20Mirela%20BUT% pdf [3] CORBETT, L. M., RASTRICK, N. K Quality Performance and Organizational Culture: A New Zealand Study. International Journal of Quality and Reliability Management, vol. 17, n. 1, s [4] DONNELLY, J. H., GIBSON, L. J., IVANCEVICH, M. J Management. Praha: Grada Publishing, 821 s. ISBN [5] KRÁL, B. a kol Manažerské účetnictví. 2. rozšířené vydání. Praha: Management press, 662 s. ISBN [6] SAATY, T. L Fundamentals of decision making and priority theory with the analytic hierarchy process. 2nd edition. Pittsburgh: RWS Publications, 478 p. ISBN [7] VEBER, J. a kol., Management. Základy, prosperita, globalizace. Praha: Management Press, NT Publishing, s.r.o., 700 s. ISBN Adresa autora: Ing. Miroslava Vlčková, Jihočeská univerzita v Českých Budějovicích, Ekonomická fakulta / katedra účetnictví a financí, Studentská 13, České Budějovice, Česká republika, Telefon: , mvlckova02@ef.jcu.cz 275