které poznámky k vypovídací schopnosti pojm

Transkript

1 Některé poznámky k vypovídací schopnosti pojmů rovná daň a ekologické daně Some Notes to the Predicative Ability of the Flat Tax and Ecological Taxes Definitions Jan Široký *) Abstrakt V souvislosti se zákonem č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů, který měl rozsáhlý dopad do daňové soustavy České republiky, se začaly běžně užívat pojmy rovná daň a ekologické daně. Autor příspěvku se snaží poukázat na jejich nepřesnost a mnohdy zavádějící charakter. Stať se snaží dokázat, že: (1) tzv. rovná daň neznamená ve svém důsledku pro jednotlivé poplatníky stejnou procentní daňovou povinnost (efektivní sazbu daně) a při existenci slevy na dani je daní progresivní; (2) tzv. ekologické daně nemají příliš teoretických aspektů daní k ochraně životního prostředí, ale blíží se svojí konstrukcí k standardním akcízům. Abstract: In connection with the law No. 261/2007 relating to the stabilization of public budgets that has a wide impact on the tax system of the Czech Republic, the flat rate and ecological taxes definitions have been used. The author of the paper tries to show the inaccuracy and misguided character of these definitions. The paper tries to prove that: (1) the so-called flat tax does not finally mean the same percentage tax obligation (efficient tax rate) for all taxpayers and it is progressive if the tax abatement exists; (2) the so-called ecological taxes do not have many theoretical aspects of environment protection taxes, but the ecological taxes verge on the standard excise taxes because of their construction. Klíčová slova: definice daně, rovná daň, ekologické daně Key words: Definitions of Tax, Flat Tax, Ecological Taxes JEL Classification: H 20, H 23, H Úvod Současně probíhající reforma veřejných financí, která je právně ošetřena především v zákoně 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů, přinesla s účinností od významné novelizace takřka všech daňových zákonů a zavedla nové tři daně. Jelikož nadále přetrvává absence definice daně v legislativě České republiky (a zákon č. 212/1992 Sb., o soustavě daní, ve znění pozdějších předpisů, byl zrušen), je možné současnou daňovou soustavu znázornit obrázkem 1, kde daně de iure představují ty daňové odvody, které ve svém názvu obsahují slovo daň. *) prof. Ing. Jan Široký, CSc., katedra veřejné ekonomiky, Ekonomická fakulta VŠB-TU Ostrava, Sokolská 33, Ostrava; jan.siroky@vsb.cz 1

2 Obr. 1: Daně de iure v České republice (2008) Daně v České republice PŘÍMÉ NEPŘÍMÉ (ZE SPOTŘEBY) Z příjmů (důchodové) Z majetku Všeobecné Selektivní (Akcízy) Daň z příjmů fyzických osob (z. č. 586/1992 Sb.) Daň z příjmů právnických osob (z. č. 586/1992 Sb.) Daň z nemovitostí (z. č. 338/1992 Sb.) Z majetkových transakcí (tzv. trojdaň) Daň silniční (z. č. 16/1993 Sb.) Daň z přidané hodnoty (z. č. 235/2004 Sb.) Daň z minerálních olejů Daň ze zemního plynu a některých dalších plynů (z. č. 261/2007 Sb.) Daň dědická (z. č. 357/1992 Sb.) Daň darovací (z. č. 357/1992 Sb.) Daň z převodu nemovitostí (z. č. 357/1992 Sb.) Daň z lihu Daň pevných paliv (z. č. 261/2007 Sb.) Daň z piva Daň z elektřiny (z. č. 261/2007 Sb.) Daň z vína a meziproduktů Daň z tabákových výrobků 2

3 Provedené změny přinesly do povědomí široké veřejnosti nově zavedené a hojně používané pojmy ekologické daně (pro daň ze zemního plynu a některých dalších plynů, daň z pevných paliv a daň z elektřiny) a především pojem rovná daň pro 15% sazbu daně z příjmů fyzických osob (u zaměstnanců počítanou z nově zavedené tzv. super hrubé mzdy). Oba tyto pojmy však příliš nekorespondují s daňovou teorií. 2. Efektivní sazba daně Efektivní zdanění (efektivní daňová sazba) charakterizuje průměrná daňová sazba, která je u osobní důchodové daně definována jako procentní podíl daňové povinnosti k hrubému příjmu: Efektivní daňová sazba (ETR) = x100 [%] kde T je daňová povinnost a Y hrubý příjem, z něhož je T spočítáno. T Y, (1) Zároveň je možné efektivní daňovou sazbu definovat i vzorcem (2), kde do ukazatele ETR T+SI jsou do daňové povinnosti přiřazovány i platby sociálního pojištění (SI) zaměstnancem: T + SI Y ETR T+SI = x100 [%] Je zřejmé, že jakákoliv sazba daně nebude stejná ETR v případě, kdy bude v konstrukci daně obsažena daňová úleva (nezdanitelná část základu daně nebo odpočitatelná položka) či daňová sleva. 3. Vliv daňových úlev a slev na výslednou ETR Pro vysvětlení rozdílu mezi nominálním a efektivní daňovou sazbou lze také použít příklad poplatníka, který má daňový základ peněžních jednotek a sazba daně v daňovém pásmu j. je 15%. V případě, pokud nemá nárok na žádnou daňovou úlevu či slevu, zaplatí na dani j., pokud však uplatňuje nezdanitelnou částku stanovenou ve výši j. jeho daň poklesne na j. ( x 0,15), efektivní daň má hodnotu 12% (tj j. z původního daňového základu). Nechť nyní existuje i druhý poplatník, který má dvojnásobný daňový základ a po odpočtu stejné částky daňové úlevy ( j.) činí jeho hodnota jednotek. Zároveň nechť existuje i další daňové pásmo pro základ daně přesahující j. ve výši 20%. Efektivní úleva u tohoto poplatníka má hodnotu: ( ) x 0,2 = jednotek. Vliv daňových úlev (nezdanitelných částí daně, odpočitatelných položek) a daňových slev je ilustrován obr. 3 a obr. 4. (2). 3

4 Obr. 3: Daňová povinnost při různých daňových sazbách Daňová povinnost (v tis. jednotkách) Hrubý důchod (v tis. jednotkách) Obr. 4: ETR při různých daňových sazbách Efektivní sazba daně (v %) Hrubý důchod (v tis. jednotkách) klouzavá progrese (KP) KP + sleva KP + úleva KP + úleva + sleva Na obr. 3 je vidět růst daňové povinnosti se zvyšujícím se hrubým důchodem poplatníka. Horní (tučně vytištěná) křivka odpovídá situaci, kdy v konstrukci daně nejsou zabudovány ani odpočty ani slevy na dani. Zároveň ilustruje dopad klouzavě progresivní sazby daně: vyšším procentem se zdaňuje jen ta část důchodu, která v našem případě přesahuje hranici jednotek. Je tak zaručeno, že marginální zdanění bude v celém průběhu nižší než 100% (jak by se tomu stalo v případě použití stupňovité progrese). 4

5 Čárkovaná, resp. tečkovaná křivka ukazuje menší výslednou daňovou povinnost v případě existence slevy na dani, resp. odpočtu z daňového základu. Lze snadno spočítat, že v prvním daňovém pásmu je možné docílit stejné výše výsledné daně, slevě odpovídající odpočet má hodnotu AD = C / s (v %) krát 100, kde C je sleva na dani a s sazba daně (v tomto případě má odpovídající odpočet hodnotu jednotek). Dolní křivka (čerchovaná) ukazuje výslednou daňovou povinnost v případě, kdy je použita jak daňová úleva, tak daňový zápočet. Průběh křivky se mění při hrubém důchodu 120 tis. jednotek, stejně jako při použití samotného odpočtu, zatímco křivka při samotné slevě se lomí na hranici pásma. Na obr. 4 je hrubým důchodům vypočtena odpovídající efektivní sazba daně. Je zřejmé, že existence odpočtů z daňového základu a slev na dani výrazně ovlivňuje nárůst její hodnoty. Čím většího hrubého důchodu dosáhne poplatník, tím menší bude nárůst jeho efektivní sazby daně. Obrázek ukazuje i na progresivitu daně, kterou kromě daňových pásem s různou (vyšší) daňovou sazbou zajišťují daňové odpočty a slevy na dani. Dokonce i v případě jednotné daňové sazby (tzv. rovné daně) postačuje mít pro výslednou progresivitu v konstrukci daně odpočet nebo slevu 1, což ilustruje průběh křivek v intervalu hrubého důchodu do jednotek. Pokud osobní důchodová daň obsahuje daňovou úlevu nebo (a současně) daňový zápočet, nemůže být efektivní daňová sazba ETR shodná s nominální sazbou (křivky se dotýkají při nekonečném hrubém důchodu). Pro změnu průběhu křivek charakterizujících efektivní daňovou sazbu platí stejné pravidlo jako pro změnu křivek daňové povinnosti v obr Tzv. rovná daň v České republice Z uvedeného ilustrativního příkladu vyplývá, že ani 15% sazba zavedená s účinností k v České republice by nikdy nemohla díky existenci slevy na dani ve výši dosáhnout úrovně 15% efektivní sazby daně ETR. Situaci však komplikuje nově zavedený institut tzv. super hrubé mzdy, kdy se základ daně u zaměstnance zvyšuje o zákonné pojistné placené za něj zaměstnavatelem. Daňová sazba tak vzroste na úroveň 20,25 % (15 % x 1,35) a ETR tedy při existenci slevy na dani nemůže dosáhnout této hranice, v případě roční mzdy ve výši Kč má poplatník ETR dokonce v nulové hodnotě. Pokud však do výpočtu zahrneme i sociální pojistné ETR T+SI, zvýší se nejvyšší dosažitelné v nekonečnu daňové zatížení na 32,75 % (20,25 % + 12,5%). Zákon č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů však zavedl další nový institut - strop pro placení zákonného pojistného jako 48 násobek průměrné mzdy, která je dána Nařízením Vlády 257/2007 Sb. ve výši Kč. Výpočtem je možné zjistit, že nejvyšší ETR T+SI v České republice (pro poplatníka pobírajícího právě 1, Kč, je 30,35 %. V případě, kdy docílí vyššího platu, neodvádí pojistné (ani jeho zaměstnavatel), takže jeho marginální sazba daně bude nad uvedenou částku činit právě 15 % a v jeho případě budou všechny jeho další příjmy zdaněny rovnou sazbou. 1 Na Slovensku (2008) je progresivita osobní důchodové daně zajištěna nezdanitelnou částí daňového základu ve výši 19,2 násobku životního minima, v České republice (2008) slevou na dani, která má hodnotu CZK. 5

6 5. Tzv. ekologické daně v České republice V teorii se lze nejčastěji setkat s tříděním environmentálních daní na: - Pigouovské daně, které by znamenaly uvalení daně na každou jednotku znečištění životního prostředí v takové výši, aby vyrovnala mezní náklady firmy marginálním společenským nákladům, - nepřímé ekologické daně, které zatěžují cenu komodit spjatých s ekologicky zatěžující výrobou, - daně s neplánovanými ekologickými vlivy, - daně, jejíž výnos je účelově použit na zlepšení životního prostředí. Je zřejmé, že nově zavedené daně ze zemního plynu a některých dalších plynů, daň z pevných paliv a daň z elektřiny do důsledků nesplňují žádnou z definic, ani jejich výnos není účelově vázán. Mají tedy spíše charakter standardních akcízů (spotřebních daní). 6. Závěr Diferenciace mezi používanými pojmy v daňové praxi v České republice a pojmy z teorie daní se nadále prohlubuje. Nově mediálně zavedené pojmy rovná daň a ekologické daně nepřispěly k řešení sjednocování daňových pojmů ani co do obsahu ani co do reality. Použitá literatura (1) AUERBACH, A., FELDSTEIN, M. Handbook of Public Economics. Vol. 2. Amsterdam etc.: North-Holland, 1987, ISBN (2) CAMINADA, K. - GOUDSWAARD, K. Does a Flat Rate Individual Income Tax Reduce Tax Progressivity? A Simulation for the Netherlands. In Public Finance and Management. Leiden: Leiden University, (3) KINKOR, J. Měření daňové progresivity. Finance a úvěr, 1994, č. 9. (4) MAKOVÁ, K., ŠIROKÝ, J. Theoretical approaches to measuring of the tax progressiveness (with the practical application). In 2007 Labsi International Conference on Political Economy and Public Choice: Theory and Experiments. Siena: University of Siena, (5) MIRRLEES, J. A. An exploration in the theory of the optimal income tax. Review of Economic Studies, 1971, No. 38. (6) SALANIÉ, B. Economics of Taxation. Cambridge, etc.: MIT Press, 2003, ISBN (7) ŠIROKÝ, J. a kol. Daňové teorie. S praktickou aplikací. 2 vydání. Praha: C.H.Beck, (8) TOBIN, J., PECHMAN, J., MIESZKOVSKI, P. Is a Negative Income Tax Practical? The Yale Law Journal, 1967, No. 11. (9) 6