Praha & EU: Investujeme do vaší budoucnosti

Transkript

1 Praha & EU: Investujeme do vaší budoucnosti Studijní texty z e-learningového kurzu Účetnictví podnikatelských subjektů 1 Autorka: Ing. Lenka Fulínová, lenka.fulinova@svses.cz Vytvořeno v rámci projektu OPPA CZ.2.17/3.1.00/31075 Rozvoj vzdělávacího a pedagogického potenciálu Soukromé vysoké školy ekonomických studií Copyright 2011, Soukromá vysoká škola ekonomických studií, s. r. o. Materiál je možné libovolně používat a šířit, není povoleno ho pozměňovat. Soukromá vysoká škola ekonomických studií, s. r. o., Lindnerova 575/1, Praha 8-Libeň tel.: , , info@svses.cz, web: facebook: e-portál: elearning.svses.cz Nabízíme spolupráci při tvorbě Vašich e-learningových kurzů.

2 Účetnictví podnikatelských subjektů 1 Soukromá vysoká škola ekonomických studií, Praha Ing. Lenka Fulínová Úvodní slovo pro studenta Tento kurz slouží jako studijní pomůcka ke zvládnutí předmětu Účetnictví podnikatelských subjektů I. Je rozdělen do 8 kapitol. Každá obsahuje články, které vás seznámí s probíranou látkou, kontrolní otázky, na kterých si můžete ověřit, zda jste správně porozuměli probíranému učivu. Dále zde naleznete autotesty, u nichž si můžete ihned zkontrolovat správnost, a v neposlední řadě na vás čekají úkoly, jejichž řešení posíláte tutorovi, ten je opraví a přidělí vám příslušné body. Cíle Cílem kurzu je seznámit studenty s problematikou účtování dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku, dále s problematikou účtování nakupovaných zásob a zásob vlastní výroby. Cílem tohoto kurzu není to, aby se student po jeho absolvování stal účetním expertem na danou problematiku, ale aby pochopil podstatu zobrazování těchto aktiv v rozvaze a dovedl posoudit vliv účetních operací na hospodářský výsledek. 1

3 Obsah 1 Základní informace Vznik kurzu Jak postupovat při studiu Literatura Kontakt Podmínky klasifikace Opakování účty a zásady účtování na účtech, uzavírání účetních knih, obsah rozvahy a výsledovky Česká účetní legislativa a povinnost vést účetnictví Rozvaha a její sestavení Výsledovka a její sestavení Vzorový účtový rozvrh Dlouhodobý majetek oceňování a vykazování v rozvaze Vymezení dlouhodobého majetku, podmínky pro vykazování v rozvaze Pořízení dlouhodobého majetku Dlouhodobý nehmotný majetek Právní úprava týkající se dlouhodobého nehmotného majetku Obsahové vymezení dlouhodobého nehmotného majetku Dlouhodobý nehmotný majetek Účetní případy týkající se účtování nehmotného dlouhodobého majetku Dlouhodobý hmotný majetek Právní úprava týkající se dlouhodobého hmotného majetku Obsahové vymezení dlouhodobého hmotného majetku Účetní případy týkající se dlouhodobého hmotného majetku Odpisování dlouhodobého majetku Význam odpisů a jejich právní úprava Účetní odpisy Daňové odpisy Sestavení odpisového plánu Zásoby

4 7.1 Oběžný majetek a jeho charakteristika Právní úprava a obsahové vymezení zásob Oceňování zásob Zásoby nakupované účtování způsobem A Nákup zboží se zálohou Zásoby nakupované účtování způsobem B Zásoby vlastní výroby oceňování a účtování Závěrečná kapitola Závěr kurzu

5 1 Základní informace V této části nalezneme informace o tom, co pomůcka obsahuje, co je obsahem jednotlivých lekcí a dozvíte se zde i to, jakou literaturu bude vhodné při studiu tohoto kurzu používat. Cíle Seznámit se s prostředím kurzu Naplánovat si studium 1.1 Vznik kurzu Každé lidské dílo má i svého autora a jeho vznik je nějak financován. Nejinak je to i s tímto kurzem. Cíle Vědět, kdo je autorem tohoto kurzu a na koho se obracet v případě nejasností. Vznik kurzu Tento kurz byl vytvořen na Soukromé vysoké škole ekonomických studií v Praze v rámci projektu Rozvoj vzdělávacího a pedagogického potenciálu Soukromé vysoké školy ekonomických studií, který získal podporu z Operačního programu Praha Adaptabilita. Projekt byl spolufinancován Evropským sociálním fondem a rozpočtem hl. města Prahy. Projekt byl realizován od listopadu 2008 do dubna Autorkou celého kurzu je Ing. Lenka Fulínová Účetnictví a financí na SVŠES v Praze., vedoucí katedry Kurz testovali tester odborník Ing. Milan Hála a Ing. Eva Chmátalová, CSc. Obrázky a animace, u kterých není uveden zdroj, vytvořily Mgr. Jarmila Helmanová a Bc. Magda Uxová, DiS. Kurz oponovali doc. Ing. Jan Hán, Ph.D. a PhDr. Lucie Rohlíková, Ph.D., z Ústavu celoživotního vzdělávání Západočeské univerzity v Plzni. Všem výše jmenovaným děkuji za spolupráci a podnětné návrhy a připomínky. Lenka Fulínová (autorka kurzu) Copyright 2009, Soukromá vysoká škola ekonomických studií, s. r. o. Obrázek Autorka kurzu Všechna práva vyhrazena. Neoprávněné kopírování, zapůjčování, použití nebo další distribuce jsou zakázány. 4

6 1.2 Jak postupovat při studiu Dříve než se pustíme do studia jednotlivých lekcí, zamyslíme se nad tím, jak s kurzem pracovat. Ujasníme si, co budeme k jeho plnohodnotnému využívání potřebovat. Dále se seznámíme se způsobem ovládání kurzu a nastíníme si ideální učební postup. Kurz je určen k samostatné přípravě, najdeme v něm kromě výkladu obsah jednotlivých lekcí, odhad času, který je k prostudování lekce potřeba, cvičení pro samostatnou práci, videoukázky a na konci každé lekce souhrnné cvičení. Cíle Po přečtení této lekce budeme schopni kurz používat tak, abychom využili všechny jeho možnosti a svou práci co nejvíce zefektivnili. Vstupní požadavky Účetnictví podnikatelských subjektů I je zařazeno podle studijního plánu až po absolvování předmětů Úvod do účetnictví a Manažerské účetnictví. Vycházela jsem proto při tvorbě kurzu z předpokladu, že uživatel zná základy finančního a manažerského účetnictví, obsluhu počítače a postupy pro práci s programy v systému Windows, že je seznámen s programy MS Office. Jak postupovat při studiu Jednotlivé lekce na sebe navazují. Je proto vhodné postupovat v lekcích od první do poslední. Kromě výkladu kurz obsahuje autotesty, řešené příklady a cvičení, která vám umožňují procvičit si danou látku a připravit si otázky na konzultace. Na začátku každé lekce najdete informaci o čase potřebném k prostudování lekce. Berte ho, prosím, jako orientační, spíše relativní než absolutní dobu. Pokud Vám jde práce pomaleji, než je uvedený čas, nic se neděje. Každý máme své tempo. Každý sám zjistí, jaké je to jeho, a uvedený čas si snadno přepočítá. Kurz je koncipován pro prohlížení (a studium) přímo u počítače. Jednotlivé články lze samozřejmě i vytisknout klepnutím na obrázek tiskárny v horní části okna. Při čtení tištěného textu je však vhodné pracovat u počítače. Vždy je potřeba text přečíst, prakticky ověřovat získané znalosti, vypracovávat v průběhu čtení jednotlivá cvičení, či si vzít na pomoc další literaturu. Selžou-li všechny pokusy, máte k dispozici ještě konzultace, na nichž můžete své dotazy vznést. Teď už nezbývá nic jiného než se s chutí pustit do studia. Často je uvedeno více způsobů, jak činnost provádět. Pro Vaši práci je nutné znát alespoň jeden způsob ten, který Vám nejvíce vyhovuje. 1.3 Literatura Kromě textu v tomto kurzu můžete při studiu používat i literaturu. Cíle Vědět o dalších studijních materiálech. 5

7 Tištěné publikace Na knižním trhu jsou publikace zabývající se účetnictvím. Jako stěžejní literaturu vám doporučuji Účetnictví I. Učebnice pro vzdělávání účetních v systému certifikace účetních. Poslední vydání, které vydává Institut certifikace účetních, a. s., Hybernská 28, Praha 1 v roce 2009 Březinová H., Munzar Vladimír.,: Účetnictví I., Institut svazu účetních, a. s., Praha Zákony, předpisy a prováděcí vyhlášky Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví Vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen "České účetní standardy" ve zkratce ČÚS) Doporučuji zakoupit vždy poslední vydání příslušného předpisu v edici ÚZ od Nakladatelství Sagit, a. s., se sídlem Horní 457/1, Ostrava-Hrabůvka. Webové stránky: Kontakt Každý se při studiu může dostat do úzkých. Držím palce, aby se Vám to nestalo, ale kdyby přece jen, můžete mne kontaktovat. Cíle Vědět, jak se spojit s vyučující. Kdo Vás bude tímto kurzem provádět? Jmenuji se Lenka Fulínová a mám titul Ing. Kde mne najdete? Pracuji na katedře účetnictví a financí na SVŠES a naleznete mne tedy určitě tam, tzn. v pracovně číslo 46 ve třetím patře. Samozřejmě se budeme vídat ve škole při výuce a konzultacích. Jak mne můžete kontaktovat mimo konzultace? Nejlépe em na adrese lenka.fulinova@svses.cz nebo telefonem přes ústřednu školy A teď víte vše, co je nutné před začátkem studia. S chutí do toho. 6

8 1.5 Podmínky klasifikace Již od začátku je dobré vědět, co musíte udělat pro to, abyste předmět Účetnictví podnikatelských subjektů I. úspěšně absolvovali. Cíle Vědět, jaké jsou podmínky klasifikace. Podmínky klasifikace Předmět je zakončen zkouškou. Zkouška bude mít část písemnou tj. souvislý účetní příklad a část ústní. Při písemné zkoušce je třeba prokázat nejenom znalost účetních předpisů, ale i znalost vzájemných souvislostí, zapisování do účetních knih a vykazování zjištěných skutečností v účetních výkazech. Při ústní zkoušce prokážete, zda dané problematice rozumíte a dokážete samostatně řešit účetní případy. Při písemné části zkoušky je třeba počítat s časovým limitem 2 3 hodiny. 7

9 2 Opakování účty a zásady účtování na účtech, uzavírání účetních knih, obsah rozvahy a výsledovky Tato kapitola má za úkol připomenout vám, co už máte umět, abyste tento kurz úspěšně zvládli. Cíle Cílem této kapitoly je připomenout studentům, které znalosti je třeba mít z předchozího studia, aby tento kurz úspěšně zvládli. 2.1 Česká účetní legislativa a povinnost vést účetnictví To, co je napsáno v tomto studijním článku, pravděpodobně znáte. Je to jakési souhrnné opakování úvodu do účetnictví. Cíle Cílem tohoto studijního článku je zopakovat si účetní legislativu a zásady účtování na účtech. Účetní jednotka Připomeňme si, která firma je považována za účetní jednotku. Dle zákona o účetnictví je to každá firma, která má povinnost vést účetnictví. Zamyslete se Která firma to je, se pokuste zapsat do následujícího rámečku. Poté si přečtěte správnou odpověď. Odpověď Povinnost vést účetnictví (podvojné účetnictví) má každá právnická osoba a fyzická osoba, pokud podniká a její obrat dosáhl Kč. Dále jsou to ti, kterým to stanoví zvláštní předpisy. Samozřejmě je nutné vědět, kdo je považován za právnickou osobu a na základě čeho podnikají osoby právnické (to ale není předmětem tohoto kurzu). 8

10 Účetní legislativa Účetní jednotky se musí při vedení účetnictví řídit určitými předpisy. Jakými, to je dáno účetní legislativou. Které předpisy to jsou? 1. Zákon č. 563/1992 Sb. o účetnictví ve znění pozdějších předpisů vyhlášky ministerstva financí České republiky 1 Vyhláška č. 500/2002 Sb. 2 České účetní standardy Záleží poté na tom, za jakým účelem byla daná účetní jednotka založena, a na charakteru jejího podnikání. Např. banky mají svoji vyhlášku MF ČR a své účetní standardy. Některé účetní jednotky se neřídí výše uvedenými předpisy, ale platí pro ně povinnost vést účetnictví dle Mezinárodních standardů účetního výkaznictví (IFRS dříve IAS). Zamyslete se Vzpomenete si, které účetní jednotky to jsou? Odpověď si můžete poznamenat do rámečku a poté si přečíst správnou odpověď. Odpověď Povinnost vést účetnictví podle IFRS mají ty účetní jednotky, které jsou emitentem cenných papírů, se kterými se obchoduje na evropských finančních trzích. Nepřehlédněte V tomto kurzu budeme vycházet z české účetní legislativy. Nebudou se zde řešit ani rozdíly mezi českou účetní legislativou a IFRS. Dále je dobré si připomenout, že se budeme zabývat účetnictvím těch účetních jednotek, které byly založeny za účelem dosahování zisku (podnikání) a nejsou zároveň bankami, pojišťovnami, peněžními fondy apod. Takže ke studiu tohoto kurzu je dobré si opatřit: již zmíněný zákon o účetnictví, dále vyhlášku MF ČR č. 500/2002 Sb., české účetní standardy pro podnikatele, vzorový účtový rozvrh. 9

11 2.2 Rozvaha a její sestavení V tomto krátkém článku si připomeneme rozvahu a její strukturu. Vysvětlíme si bilanční rovnici a jak se člení aktiva a pasiva. Cíle Cílem tohoto článku je zopakování rozvahy a její struktury. Rozvaha Jak už bylo uvedeno v předchozím článku, jednou ze složek účetní závěrky, která se předkládá externím uživatelům, je rozvaha. Rozvaha je soupis majetku. Sestavuje se k tzv. rozvahovému dni a k tomuto dni se také zjišťuje stav majetku a ověřuje se inventarizací. Na obrázku si připomeňme, co se v rozvaze uvádí a jaké má strany: Obrázek Rozvaha V tomto kurzu se budeme věnovat především jednotlivým složkám aktiv a jejich zachycením v účetnictví. Jistě není třeba připomínat, že součet aktiv se musí rovna součtu pasiv. Platí tedy bilanční rovnice Aktiva = Pasiva. Zamyslete se Do rámečku zkuste napsat, proč tomu tak je. (Proč musí vždycky platit, že součet aktiv se rovná součtu pasiv). Správnost své odpovědi si můžete ihned ověřit. Odpověď Důvod, proč se aktiva rovnají pasivům je ten, že se jedná o stejný majetek, jenom vyjádřený podle jiných kritérií. V aktivech je uveden majetek podle doby životnosti 10

12 a podle druhu. V pasivech je ten samý majetek vyjádřený podle zdrojů krytí, ze kterých byl majetek pořízen. 11

13 Uspořádání a označování položek rozvahy Účetní jednotky předkládají rozvahu sestavenou podle jednotného vzoru. Ten je dán v již zmíněné vyhlášce č. 500/2002 Sb. Sestavuje se buď ve zjednodušeném rozsahu (týká se těch účetních jednotek, které nemusí mít účetní závěrku ověřenou auditorem), nebo v plném rozsahu. Souhrnné řádky jsou označeny velkými písmeny (A, B, C,...), podrobnější členění je písmeno a římská číslice (skupina majetku) a pro členění v plném rozsahu se ještě používá písmeno, římská číslice a arabská číslice. Ukažme si to na příkladu: B. Dlouhodobý majetek B.I. Dlouhodobý nehmotný majetek B.I. 1. Zřizovací výdaje 2. Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje B.II. Dlouhodobý hmotný majetek B.II.1. Pozemky 2. Stavby C.I. Zásoby C.I.1. Materiál Učivo probírané v tomto kurzu se bude v rozvaze vykazovat v řádku B.I. a B.II. Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek a v řádku s označením C.I. Zásoby. 2.3 Výsledovka a její sestavení V tomto krátkém článku si připomeneme výsledovku a její strukturu. Vysvětlíme si, jak se vypočítá výsledek hospodaření. Cíle Popsat náklady a výnosy a ukázat, jak se vypočítá účetní výsledek hospodaření. Výsledovka Nyní se podívejme na další složku účetní závěrky, která se předkládá uživatelům účetních informací, a tou je výsledovka. Na rozdíl od rozvahy jsou údaje ve výsledovce sumarizovány za 12

14 celé účetní období. (Nejsou to tedy údaje zjišťované k jednomu konkrétnímu dni, údaje zjišťované za konkrétní období). Na obrázku si připomeňme strukturu výsledovky: Náklady Pojem náklady je asi nejpoužívanější pojem v ekonomických vědách. Setkáváme se s ním v makroekonomii, mikroekonomii, v podnikové ekonomice v účetnictví apod. Dokážete ale vysvětlit, co tento pojem vlastně znamená? Zaměřte se na vysvětlení pojmu náklady z účetního hlediska. Zamyslete se Obrázek Výsledovka Do rámečku se pokuste napsat svými slovy, co jsou to náklady. Správnou odpověď si opět můžete ověřit. Odpověď Náklady vyjadřují spotřebu výrobních faktorů vyjádřenou ve finančních jednotkách. Společně se vznikem nákladu dochází ke snížení stavu příslušné aktivní položky (např. materiálu) nebo ke zvýšení závazků (cizích zdrojů). Náklady uvedené v členění podle uvedeného schématu jsou náklady členěné podle druhů. Jistě si dokážete vybavit i jiná hlediska pro členění nákladů (přímé-nepřímé, fixní-variabilní apod.) Ostatní hlediska pro členění nákladů se využívají při hodnocení např. finanční pozice firmy, v manažerském účetnictví apod. Nepřehlédněte Je třeba si připomenout, že podle vyhlášky je možné sestavovat i výsledovku v členění nákladů podle účelu. Členění podle druhů Členění nákladů podle druhů je přizpůsobena i Směrná účtová osnova (účtová třída 5). Podle té je požadováno členění nákladů na: spotřebované nákupy (materiál, energie), služby, osobní náklady (mzdy), 13

15 daně poplatky, jiné provozní náklady, odpisy, rezervy a opravné položky, 14

16 finanční náklady, mimořádné náklady, daň z příjmů. Pro většinu účetních jednotek takové členění nákladů není dostačující. Zpravidla je zajímá, při které činnosti vznikly jaké náklady, či jaké náklady jsou spojeny s konkrétním zaměstnancem nebo jak velké náklady vykazují jednotlivá střediska (oddělení) apod. Jak si jistě pamatujete z předchozího studia, řeší se to účetně pomocí analytických účtů (jednookruhová soustava) nebo sledováním nákladů samostatně ve vnitropodnikovém účetnictví (dvouokruhová soustava). Členění podle účelu Při členění nákladů podle účelu přímo ve finančním účetnictví je požadováno členění nákladů na: náklady prodeje odbytové náklady správní režie jiné provozní náklady finanční náklady mimořádné náklady daň z příjmu Výnosy Nyní se podívejme na výnosy. Výnosy se často pletou s pojmem příjmy. Příjem představuje zvýšení stavu peněžních prostředků. Vznikne-li výnos, nemusí se vždy zároveň jednat o zvýšení stavu peněžních prostředků. Výnos účetně vznikne vždy, když dojde např. k prodeji zboží nebo služeb, k dokončení hotových výrobků apod. Výnosem je také například přiznaná náhrada škody od pojišťovny, připsání úroků na běžný účet atd. Zamyslete se Do rámečku se pokuste napsat, jak byste definovali výnosy z účetního hlediska. Svoji odpověď si opět můžete ihned ověřit. Odpověď Výnosy představují zvýšení stavu aktiv, které bylo způsobeno vlastní činností firmy. 15

17 Připomeňme si To, co je nákladem, nemusí být současně výdajem peněz. K vlastnímu úbytku peněz může dojít až později po vzniku nákladu nebo i před zaúčtováním konkrétního nákladu. Obdobně to platí i pro výnosy. Vznik výnosu není nutně spojen s příjmem peněz. V praxi je častější, že nejdříve vznikne výnos a až později následuje příjem peněz. Pokud firma vede účetnictví založené na nákladech a výnosech, odvíjí se od výše výnosů i většina daňových povinností (bez ohledu na to, zda daná položka byla zaplacena). Můžeme se setkat i s účetními systémy založenými na sledování příjmů a výdajů. Takové účetnictví mohou vést v České republice fyzické osoby podnikající na základě živnostenského listu nebo koncesní listiny a jim podobní, pokud nesplňují limit povinný pro vedení podvojného účetnictví. Jedná se o tak zvanou daňovou evidenci. Výsledek hospodaření Má-li účetní jednotka vyčísleny náklady a výnosy za účetní období, může si vypočítat hospodářský výsledek. Protože se jedná o údaje zjištěné v účetnictví, i takto vypočtený hospodářský výsledek je označován jako účetní zisk nebo ztráta. Firmy zpravidla zjišťují např. i ekonomický zisk, daňový zisk apod. V tomto kurzu (nebude-li uvedeno jinak) budeme mít na mysli účetní hospodářský výsledek. Jak tedy firma zjistí, zda hospodařila se ziskem nebo se ztrátou? Jednoduchým výpočtem, který určitě znáte. Zisk (ztráta) = výnosy náklady Vyjde-li kladné číslo (výnosy jsou větší než náklady) firma dosáhla zisku. Vyjde-li záporné číslo (výnosy jsou menší než náklady), dosáhla firma ztráty. Připomeňme si Hospodářský výsledek je také součástí vlastních pasiv. Sestavíme-li rozvahu k rozvahovému dni a výsledovku za předcházejících 12 měsíců (účetní období), pak výsledek hospodaření musí vycházet stejně v rozvaze i ve výsledovce. 2.4 Vzorový účtový rozvrh Tento článek tvoří ukázka vzorového účtového rozvrhu. Pokud budou někde v dalším textu uvedena čísla účtů - budou vycházet z tohoto účtového rozvrhu. Pokud budete Vy při posílání úkolů uvádět čísla účtů používejte prosím tento vzorový účtový rozvrh. Je vložen jako samostatný článek, abyste se k němu mohli vždy jednoduše vrátit. Doporučuji Vám si ho vytisknout a používat při studiu tohoto kurzu a při řešení úkolů, testů a cvičení. 16

18 Cíle Cílem tohoto článku je sjednotit si číselné označení a názvy jednotlivých účtů, vytvořených podle směrné účtové osnovy. Vzorový účtový rozvrh Vzorový účtový rozvrh musí vycházet ze směrové účtové osnovy č. 4 k vyhlášce č. 500/2002 Sb., která je uvedena jako příloha V přiloženém souboru Vzorový účtový rozvrh (v kurzu) je uveden doporučený účtový rozvrh pro podnikatelské subjekty. Tento vzorový účtový rozvrh Vás bude provázet tímto kurzem vždy, když se budete chtít podívat na číslo a název účtu. Autotesty, testy, úkoly a cvičení předpokládají použití tohoto účtového rozvrhu. Doporučuji Vám si ho vytisknout a při čtení článků či řešení úkolů ho mít stále při ruce. Obrázek Směrová účtová osnova 17

19 3 Dlouhodobý majetek oceňování a vykazování v rozvaze Toto je úvodní kapitola, která vás má uvést do problematiky dlouhodobého majetku a jeho vykazování v účetnictví. Cíle Cílem této kapitoly je popsat dlouhodobý majetek tak, jak je vykazován v rozvaze, a vysvětlit, jak se oceňuje. 3.1 Vymezení dlouhodobého majetku, podmínky pro vykazování v rozvaze Tento článek vysvětluje, jak je vymezen dlouhodobý majetek a za jakých podmínek se vykazuje v rozvaze. Cíle Cílem tohoto článku je vysvětlit, jak se člení dlouhodobý majetek, jak se vykazuje v rozvaze, jak se oceňuje a jaké platí zásady při účtování dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku. Vymezení dlouhodobých aktiv Z předchozího studia jistě víte, že účetní závěrka obsahuje mimo jiné i rozvahu neboli bilanci. Její uspořádání a označování položek je přílohou vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů. Podíváme-li se na tento vzor podrobněji (oranžový čtvereček na obrázku ), zjistíme, že dlouhodobý majetek je vykazován v tomto členění: Obrázek Rozvaha Dlouhodobý nehmotný majetek. Má nehmotnou podstatu, duševní vlastnictví, různá práva, ochranné známky, software apod. Dlouhodobý hmotný majetek. Má materiální podobu, je vidět, můžeme si na něj sáhnout apod. Používá se v členění na odepisovaný a neodepisovaný. Patří sem nemovitosti, samostatné věci, jako jsou dopravní prostředky, počítače, stroje apod. Dlouhodobý finanční majetek. Účetní jednotka ho získá tak, že investuje např. do jiné firmy, nebo investuje proto, že očekává výnos, ať už pravidelný, nebo nepravidelný. V tomto kurzu se budeme věnovat pouze dlouhodobému majetku hmotnému a nehmotnému. Dlouhodobý finanční majetek je, co se týče účtování, oceňování a vykazování v rozvaze poměrně složitá záležitost. Zpravidla je tedy probírán zcela 18

20 samostatně, spolu s krátkodobým finančním majetkem. Na SVŠES je to součást Účetnictví podnikatelských subjektů II. Někdy se skupina týkající se dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku označuje také jako stálá aktiva, fixní aktiva, neoběžná aktiva apod. My se v tomto článku budeme držet české účetní legislativy a používat pojem dlouhodobý majetek. Rozvaha se předkládá uživatelům a je tedy nutné, aby pod stejnou položkou (pojmem) vykazovaly účetní jednotky majetek s určitými společnými rysy. V první řadě je třeba ujasnit si, jaký dlouhodobý majetek bude účetní jednotka v rozvaze vykazovat. Podmínky pro vykázání majetku Podmínky, které musí být splněny, aby mohl být majetek vykázán v rozvaze účetní jednotky jako dlouhodobý hmotný či nehmotný 1 Předpokládaná životnost (ve vlastnictví firmy) delší než 1 rok (dvanáct po sobě jdoucích kalendářních měsíců) 2 Dochází k postupné spotřebě (opotřebování) tohoto majetku 3 Očekává se od něho budoucí ekonomický prospěch pro účetní jednotku 4 Majetek musí jít ocenit podle příslušných předpisů 5 Majetek musí být využíván k činnosti, pro kterou byla firma založena nebo se od něj očekává budoucí prospěch 6 Musí být ve vlastnictví účetní jednotky (musí k němu mít vlastnická práva) tato podmínka platí pouze pro "české účetnictví" 7 Splňuje finanční limit vstupní ceny stanovený účetní jednotkou (vnitřními předpisy) nebo určený právními předpisy Příklady majetek pořízený formou leasingu (není splněna podmínka vlastnictví), účetní jednotka koupila svým jménem i ze svých prostředků zlaté hodinky, které obdržel obchodní manažer jako dar k narozeninám (nesplňují podmínku budoucího ekonomického prospěchu a to, že má být využíván k činnosti...). Znamená to tedy, že majetek, který nesplňuje např. podmínku vlastnictví, účetní jednotka v rozvaze nevykazuje, neuvádí ho a nesleduje? Takový dlouhodobý majetek je sledován v podrozvahové evidenci. 1. Životnost Zde se jedná o to, že účetní jednotka při pořízení majetku předpokládá vlastnit ho (beze změny formy) déle než 12 po sobě jdoucích kalendářních měsíců. Tato doba nemusí (asi ani nemůže) kopírovat účetní období. Účtuje-li účetní jednotka v účetním období od do , s největší pravděpodobností si majetek nepořizuje 1. ledna, ale v průběhu tohoto období. Pak jeho předpokládaná životnost přesahuje i několik účetních období. To je třeba brát úvahu např. při stanovení odpisového plánu. Samozřejmě, že se může během těch prvních 12 měsíců majetek poškodit tak, že bude muset být vyřazen (auto při dopravní nehodě, živelní pohroma apod.). 19

21 Splnění této podmínky samo o sobě nemusí ještě nutně znamenat, že účetní jednotka takový majetek vykáže jako dlouhodobý. Musí být splněny i další uvedené podmínky. 2. Opotřebení dlouhodobého majetku Výdaje spojené s pořízením takového majetku musí vstupovat do hodnoty tohoto majetku a nesmí ovlivnit výsledek hospodaření. Do nákladů vstupují postupně v průběhu používání tohoto majetku. Předpokládá-li se životnost např. 5 let, bude každý rok část hodnoty vstupovat do nákladů. Výše této částky by měla odpovídat skutečnému opotřebení. Nemusí to být nutně stejná částka každý rok. Při stanovení výše odpisů (odpisové sazby a druhu odpisů) je třeba mít na paměti to, že účetnictví má věrně a poctivě zobrazovat skutečnost. Firma si sestaví odpisový plán na předpokládanou dobu životnosti. Pokud je majetek používán i poté, kdy už byl odepsán odpisy se nevyčíslují. Uvedené se týká pochopitelně dlouhodobého majetku, který snižuje svoji hodnotu zastaráváním, používáním apod. Znamená to tedy, že ne každý dlouhodobý majetek se odepisuje. Např. se neodepisuje finanční majetek, pozemky, kulturní památky apod. 3. Budoucí ekonomický prospěch Musí ho mít firma na paměti, pokud si dlouhodobý majetek pořizuje. Účetní jednotce musí využívání tohoto majetku přinášet pravidelný prospěch, nebo se očekává, že přinese prospěch v budoucnosti. Pravidelným prospěchem se myslí, že používání tohoto majetku se podílí na tvorbě výnosů v průběhu jeho používání. 4. Oceňování Jednotlivým metodám oceňování dlouhodobého majetku jsou věnovány samostatné články. Zatím je podstatné, že hodnotu takového majetku lze vyjádřit v peněžních jednotkách a je větší než limit stanovený účetní jednotkou nebo právním předpisem. Oceňováním dlouhodobého majetku se účetní jednotka zabývá při jeho pořízení, při sestavování rozvahy ke dni účetní závěrky, při jeho vyřazení apod. 5. Využívání dlouhodobého majetku Tento majetek by měl být umístěn v prostorách účetní jednotky a musí být pravidelně inventarizován (dle zákona o účetnictví). Účetní jednotka by měla mít zpracovanou účetní směrnici týkající se pořizování, odepisování a vyřazování dlouhodobého majetku. Každý jednotlivý majetek má svoji kartu dlouhodobého majetku, má sestaven odpisový plán apod. 6. Vlastnictví Samozřejmě, že pořízení dlouhodobého majetku má účetní jednotka doloženo příslušnými účetními doklady, které dokládají její vlastnictví. Znamená to, že účetní jednotka může rozhodovat o tom, jak s tímto majetkem naloží, jak ho využije apod. Zkrátka může o něm rozhodovat. 7. Finanční limit pro vstupní cenu Finanční limit vstupní ceny pro zařazení do dlouhodobého majetku si stanoví účetní jednotka ve své vnitřní účetní směrnici. Někdy se může řídit i vnějšími předpisy, tj. příslušnou legislativou. 20

22 V České republice je např. oblíbenou hranicí u dlouhodobého hmotného majetku vstupní cena Kč. To je částka, která je stanovena jako hranice pro zařazení do dlouhodobého hmotného majetku v zákoně o daních z příjmů. Je nutné zdůraznit, že je to vstupní cena určená pro daňové účely. V české účetní legislativě není dána žádná finanční hranice pro zařazení věci do dlouhodobého hmotného majetku. 3.2 Pořízení dlouhodobého majetku V tomto studijním článku se seznámíte s tím, jak se v účetnictví zachytí pořízení dlouhodobého majetku a jakým způsobem se nově pořizovaný majetek oceňuje. Cíle Cílem je vysvětlit, jak se určuje pořizovací cena při jednotlivých způsobech pořízení dlouhodobého majetku. Možnosti pořizování dlouhodobého majetku Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek si účetní jednotka může pořídit těmito způsoby: nákupem od externích dodavatelů, vytvoří ho vlastní činností, nabytím práv k výsledkům duševní a tvůrčí činnosti, bezúplatným převodem od jiných subjektů, vkladem od jiné fyzické či právnické osoby, převodem podle právních předpisů, převedením z osobního užívání do podnikání. Nákup od externích dodavatelů Takto pořízený dlouhodobý majetek se oceňuje pořizovací cenou. Do této pořizovací ceny je třeba zahrnout všechny náklady související s pořízením tohoto majetku. Jedná se především o náklady na dopravu, montáž, clo, náklady na projekty, poplatky na úřadech apod. Nepřehlédněte Je-li účetní jednotka registrována jako plátce DPH, vstupují do pořizovací ceny všechny položky v cenách bez DPH (pokud byly pořízeny od plátců DPH). Z časového hlediska se jedná o náklady do doby, než je dlouhodobý majetek uveden do stavu způsobilého k užívání. Tím se rozumí dokončení a splnění technických funkcí nebo povinnosti vymezené zvláštními právními předpisy (např. u budov se tím rozumí kolaudační řízení apod.). Co konkrétně do pořizovací ceny zahrnout závisí na konkrétním druhu pořizovaného majetku, jednodušší proto bude, podívat se na to, co se do pořizovací ceny dlouhodobého majetku nezahrnuje. Do pořizovací ceny nevstupují: náklady na opravu a údržbu dlouhodobého majetku, 21

23 kursové rozdíly, smluvní pokuty a úroky z prodlení, daně spojené s pořízením dlouhodobého majetku, nájemné za stavební pozemek, na kterém probíhá výstavba, náklady na přípravu pracovníků, náklady na vybavení zásobami, náklady na biologickou rekultivaci, náklady vzniklé s přípravou a zabezpečením výstavby po datu uvedení dlouhodobého majetku do užívání. Účtování při pořízení nákupem Naskýtá se tedy otázka, jak účtovat dodavatelské faktury a nákupy, když majetek ještě nebyl zařazen do účetnictví. (Uveden do stavu způsobilého k užívání...) K tomu slouží účty ze skupiny 04. Účetní jednotky je zpravidla označují jako účty pořízení, případně jako účty s názvem nedokončený dlouhodobý majetek. Na těchto účtech se účtuje až do zařazení majetku do používání. Vedeme-li je analyticky podle druhu pořizovaného majetku, zjistíme zde poměrně jednoduše i pořizovací cenu. Jsou-li zaúčtovány všechny účetní případy spojené s pořízením dlouhodobého majetku, převede se v pořizovací ceně tento majetek na příslušný účet na stranu Má Dáti. Nepřehlédněte Na příslušném majetkovém účtu se vykazuje dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek v pořizovací (historické) ceně až do svého vyřazení. Všechny změny, týkající se jeho přecenění, snižování hodnoty apod., se účtují na samostatných účtech. Pořizovací cena se zvyšuje o případné technické zhodnocení provedené na tomto majetku. Pořízení dlouhodobého majetku vlastní činností Dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek, který si účetní jednotka pořizuje vlastní činností, se ocení před uvedením do používání buď: vlastními náklady, reprodukční pořizovací cenou. Použije se to ocenění, které je menší. Vlastní náklady Toto ocenění zahrnuje jednak přímé náklady vynaložené na výrobu a jinou pořizovací činnost a také nepřímé náklady, které se k této výrobě a jiné pořizovací činnosti vztahují. Mezi přímé náklady je možné zahrnout spotřebu materiálu, energií, mzdové náklady, nakoupené služby apod. Mezi nepřímé náklady patří například režijní náklady, mzdy řídících pracovníků, odpisy používaných strojů atd. Opět účtujeme buď průběžně, na stranu Má Dáti účtu Pořízení dlouhodobého majetku a na stranu Dal se v tomto případě účtuje na výnosový účet ze skupiny 62 Aktivace dlouhodobého majetku. V okamžiku, kdy už je zřejmé, že výsledná cena je 22

24 konečná (a je nižší než reprodukční pořizovací cena), převedeme takto pořízený majetek do používání. Zaúčtování proběhne jako v předcházejícím případě, to je na stranu Má Dáti příslušný majetkový účet ze skupiny 01, 02 a na straně Dal je účet Pořízení dlouhodobého majetku. Obrázek Směrová účtová osnova Nabytí práv k výsledkům duševní a tvůrčí činnosti V tomto případě se jedná především o nehmotný majetek. Jde o získání patentu, autorských práv, zakoupení licence apod. Blíže o tomto bude pojednáno v článku o dlouhodobém nehmotném majetku. Bezúplatný převod od jiných subjektů Bezúplatně může být majetek získán zděděním, darováním, převodem od státu, od mateřské společnosti apod. V tomto případě se použije ocenění reprodukční pořizovací cenou. Reprodukční pořizovací cena je v tomto případě cena, za kterou by byl majetek pořízen v době, kdy se o něm účtuje. V těchto případech se obvykle použije cena stanovená odborným odhadem. Do této ceny můžeme opět zahrnout všechny náklady spojené se získáním tohoto majetku (např. náklady na odborný odhad). Účtuje se opět na účty pořízení na straně Má Dáti (případně přímo na 23

25 příslušný majetkový účet). Na straně Dal se v tomto případě účtuje na účet ze skupiny vlastního kapitálu (účtová skupina 41) a to na Ostatní kapitálové fondy. Vkladem od fyzické či právnické osoby Pro ocenění se v tomto případě použije opět reprodukční pořizovací cena. Účtování je obdobné jako v předcházejícím případě, tj. na straně Má Dáti příslušný majetkový účet a na straně Dal účet ze skupiny vlastního kapitálu (účtová skupina 41). Pokud to bude vklad do základního kapitálu, tak se bude jednat o účet vlastního kapitálu. Pokud se jedná o vklad již zapsaného, ale dosud nevloženého majetku, pak by na straně Dal byl účet ze skupiny 35 Pohledávky za upsaný základní kapitál. Převedením z osobního používání do podnikání V tomto případě se jedná o fyzickou osobu vedoucí podvojné účetnictví (ať už jí tato povinnost vznikla ze zákona, nebo se tak dobrovolně rozhodla). Opět se použije pro ocenění reprodukční pořizovací cena. Účtuje se na straně Má Dáti, jako v předcházejících případech a na straně Dal se v tomto případě použije účet ze skupiny 49 účet individuálního podnikatele. Pořízení dlouhodobého majetku z hlediska financování Všechny dosud uvedené případy se týkaly pořízení dlouhodobého majetku z hlediska způsobu, jakým se do firmy dostane (zda ho koupíme, vložíme, či zda nám ho někdo daruje apod.). Při pořízení dlouhodobého majetku je možné také použít hledisko financování. To znamená, jak bude jeho pořízení finančně zajištěno. Jedná se o tyto možnosti: v hotovosti, pomocí obchodního úvěru (dodavatelská faktura), pomocí bankovního úvěru, dotací z veřejných rozpočtů (granty, příspěvky z prostředků EU, dotace atd.), na leasing. V hotovosti Jedná se o pořízení majetku nákupem. Nakoupený majetek je plně uhrazen hotovými penězi při nákupu. V tomto případě je na straně Dal účet Pokladna (skupina 21). Pomocí obchodního úvěru Jedná se o zakoupení dlouhodobého majetku dodavatelským způsobem. Dodavatel vystaví fakturu s určitou dobou splatnosti. O pořízení majetku se účtuje na základě této přijaté faktury. V účetnictví se postupuje tak, jak bylo popsáno v článku o pořízení dlouhodobého majetku nákupem od dodavatelů. Pomocí bankovního úvěru Nakupovaný dlouhodobý majetek je v tomto případě obvykle pořizován dodavatelsky. Dodavatelům je zaplaceno prostřednictvím bankovního úvěru. 24

26 Dotací z veřejných rozpočtů Pořízení dlouhodobého majetku tímto způsobem v praxi obvykle probíhá tak, že majetek je pořizován dodavatelsky nebo z vlastních zdrojů. Účtuje se na účty Pořízení (strana Má Dáti). Ještě před zaúčtováním převodu majetku na příslušný majetkový účet je nutné snížit pořizovací cenu dlouhodobého majetku o hodnotu poskytnuté dotace. To se provede zaúčtováním výše poskytnuté dotace na stranu Dal účtu Pořízení (skupina 04)) a na stranu Má Dáti účtu ze skupiny 34 Dotace ze státního rozpočtu nebo Ostatní dotace). Nepřehlédněte Pořizovací cenu dlouhodobého majetku financovaného částečně z dotací je nutné snížit o hodnotu této dotace. Formou leasingu Majetek pořízení formou leasingu (podle české účetní legislativy) vykazuje v rozvaze a v účetnictví na účtech účtové skupiny 0 ta účetní jednotka, která k němu má vlastnické právo. Firma, která tento majetek využívá ke své podnikatelské činnosti a platí úhrady za jeho používání, takový majetek vykazuje v podrozvahové evidenci, tj v účtové skupině 75 až 79. Jednotlivé splátky se účtují jako náklady. Shrnutí Při pořízení dlouhodobého majetku je nutné správně určit hodnotu, za kterou ho budeme v účetnictví evidovat, dále vybrat příslušný majetkový účet z účtové třídy 0, na kterém se bude účtovat na straně Má dáti. Účet na straně Dal, závisí od způsobu, jakým si majetek pořizujeme. 25

27 4 Dlouhodobý nehmotný majetek V této kapitole se seznámíte s dlouhodobým nehmotným majetkem. Dozvíte se, co se mezi něj zahrnuje, jak se oceňuje a jak se o něm účtuje. V dalším textu budeme používat zkratku DNM. Cíle Cílem této kapitoly je seznámit se problematikou dlouhodobého nehmotného majetku a jeho zobrazením v účetnictví. 4.1 Právní úprava týkající se dlouhodobého nehmotného majetku V tomto studijním článku se seznámíte s tím, ve kterých předpisech je řešena problematika dlouhodobého nehmotného majetku a jak na sebe tyto předpisy navazují. Pro dlouhodobý nehmotný majetek budeme používat zkratku DNM. Cíle Cílem tohoto článku je objasnit legislativu, která se tímto majetkem zabývá, vymezit, co je za DNM považováno a jak se oceňuje. Dlouhodobému nehmotnému majetku je věnován 6 vyhlášky č. 500/2002 Sb. a Český účetní standard č. 013 s názvem Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek. Dále se problematikou dlouhodobého hmotného majetku zabývá pochopitelně i zákon o daních z příjmu. Vzhledem k tomu, že účetní a daňové předpisy nejsou jednotné, je třeba vždy rozlišovat účetní a daňový pohled na dlouhodobý nehmotný majetek (obdobně je tomu i u majetku hmotného). Tento článek je zaměřen na dlouhodobý nehmotný majetek z účetního hlediska. Vyhláška č. 500/2002 Sb. Tato vyhláška se zabývá obsahovým vymezením dlouhodobého nehmotného majetku a vykazováním tohoto majetku v rozvaze. Smyslem je, aby všechny účetní jednotky vykazovaly v rozvaze na stejném řádku stejný majetek. Tomuto obsahovému vymezení je třeba přizpůsobit účtový rozvrh tak, aby z hlavní knihy bylo možné zjistit potřebné údaje. Dlouhodobý nehmotný majetek je nutné vykázat minimálně v těchto položkách: Zřizovací výdaje (účtová třída 01) Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje (účtová třída 01) Software (účtová třída 01) Ocenitelná práva (účtová třída 01) Goodwill (účtová třída 01) Jiný dlouhodobý nehmotný majetek (účtová třída 01) Nedokončený dlouhodobý nehmotný majetek (účtová třída 04) Poskytnuté zálohy na dlouhodobý nehmotný majetek (účtová třída 05) Podrobnému vymezení jednotlivých položek se budeme věnovat v následujícím článku. 26

28 Český účetní standard pro podnikatele č. 013 Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek Tento účetní standard řeší: oceňování (pořizovací cena, reprodukční pořizovací cena, vlastní náklady, ocenění souboru movitých věcí, trvalé snížení ocenění, ocenění při částečné likvidaci dlouhodobého hmotného majetku), odpisování (účtování, nikoliv výpočty), postupy při účtování o dlouhodobém nehmotném majetku, problematiku analytických a podrozvahových účtů k účtům dlouhodobého nehmotného majetku. Některé body už byly popsány v předchozích článcích (např. oceňování), s ostatními se seznámíte v následujících článcích, případně kapitolách. Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví S problematikou dlouhodobého nehmotného majetku souvisí čtvrtá část tohoto zákona, která se zabývá způsoby oceňování. Zákon vymezuje okamžiky, kdy je nutné se oceňováním zabývat. Podrobněji to bylo probráno v článku věnovaném oceňování, který je uveden ve 3. kapitole. Připomeňme si, že se jedná o okamžik: uskutečnění účetního případu, rozvahový den, nabytí majetku převodem, pořízení dlouhodobého majetku. Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů Tento se zákon zabývá problematikou dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku v 26 32a. Na rozdíl od účetních předpisů jsou za dlouhodobý nehmotný majetek považovány vymezené položky (mimo goodwillu), jejichž vstupní cena je vyšší než Kč. Účetní předpisy neuvádějí žádnou výši ocenění. Dále tento zákon vymezuje ostatní složky dlouhodobého majetku, jeho odepisování a majetek, který je vyloučen z odepisování pro účely daně z příjmu, zatřídění majetku do odpisových skupin apod. Ostatní přepisy, které se týkají DNM Zmínku o dlouhodobém nehmotném majetku můžeme dále najít např. v: Zákoně č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů, Zákoně č. 207/2000 Sb., o ochraně průmyslových vzorů, ve znění pozdějších předpisů, Zákoně č. 137/1995 Sb., o ochranných známkách, ve znění pozdějších předpisů, Český účetní standard 001 Účty a zásady účtování na účtech, Český účetní standard 005 Opravné položky, Český účetní standard 019 Náklady a výnosy. 27

29 4.2 Obsahové vymezení dlouhodobého nehmotného majetku Tento článek se zabývá obsahovým vymezením jednotlivých položek dlouhodobého nehmotného majetku. Cíle Cílem je seznámit se s tím, za jakých podmínek se jednotlivé druhy majetku zařazují do dlouhodobého nehmotného majetku a jak se vykazují v rozvaze. Dlouhodobý nehmotný majetek Dlouhodobým nehmotným majetkem se stává pořizovaný majetek uvedený do stavu způsobilého k užívání. Takovým stavem se rozumí dokončení věci a splnění technických funkcí a povinností stanovených funkcí daných zvláštními právními předpisy. Dlouhodobým nehmotným majetkem nejsou znalecké posudky, průzkumy trhu, plány rozvoje, návrhy propagačních a reklamních akcí a software pro řízení technologií nebo zařízení, která bez tohoto softwaru nemohou fungovat. V tomto případě je takový software součástí ocenění hmotného majetku. Zřizovací výdaje Jedná se o celkové výdaje, které nastanou v období mezi založením obchodní společnosti (sepsáním společenské smlouvy nebo zakladatelské listiny) a jejím vznikem (tj. zápisem do obchodního rejstříku). Do zřizovacích výdajů patří: soudní a správní poplatky, výdaje na pracovní cesty, odměny za zprostředkování, výdaje za poradenské služby, nájemné. Vyhláška č. 500 vylučuje ze zřizovacích výdajů položky, jako jsou výdaje na pořízení dlouhodobého majetku, výdaje na reprezentaci, výdaje spojené s přeměnou společnosti, výdaje na pořízení zásob apod. Pro zřizovací výdaje platí zvláštní pravidla pro odepisování, která vyplývají jednak z uvedené vyhlášky a jednak z 65a Obchodního zákoníku. Odepisují se nejvýše po dobu 5 let od vzniku společnosti. Obchodní zákoník dále zakazuje jakékoliv vyplácení podílů na zisku, dokud nejsou zřizovací výdaje účetně odepsány. Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje a software Pro zařazení do těchto skupin si účetní jednotka stanoví ve vnitropodnikové směrnici vstupní cenu. Účetní jednotka je velice často vytváří vlastní činností a pak jsou určeny k obchodování. Nebo je nabývá nákupem, vkladem, darem a pak je využívá ke své činnosti. Ocenitelná práva Přestavují výsledky duševní činnosti a práva podle zvláštních právních předpisů a jsou dále vázána na průmyslové a obchodní vlastnictví. Jedná se o patenty, průmyslové vzory, licence. 28

30 Ocenitelná práva mohou být opět získána vlastní činností účetní jednotky a nebo zakoupena od jiných osob. Goodwill Představuje kladný nebo záporný rozdíl mezi na jedné straně oceněním podniku nebo jeho části a na straně druhé souhrnem jeho individuálně přeceněných složek majetku sníženým o převzaté závazky. O goodwillu bude tedy účtovat ta účetní jednotka, která nabývá jiný podnik nebo jeho část. Nakupuje ho (nabývá ho) za pořizovací cenu (respektive za reprodukční pořizovací cenu). Je nutné si uvědomit, že tak účetní jednotka získá majetek, o kterém už bylo účtováno. Do svého účetnictví přebírá účetní jednotka tento majetek po jednotlivých složkách, jestliže tento majetek ocení reprodukční pořizovací cenou (chce mít v účetnictví reálné hodnoty) bez ohledu na to, jaká je jejich účetní hodnota v účetnictví přebírajícího podniku. Pochopitelně, že součet těchto reprodukčních pořizovacích cen se liší od ceny, kterou za takto koupený podnik zaplatíme, nebo od ceny, na jakou byl oceněn. Rozdíl je goodwill. Může být kladný, ale také záporný. Goodwill se odepisuje rovnoměrně po dobu 60 měsíců od nabytí podniku nebo jeho části. Pokud by došlo k úpravě kupní ceny (později), změna hodnoty goodwillu se zaúčtuje, ale doba odepisování se nezmění. Kladný goodwill se odepisuje do nákladů, záporný goodwill se odepisuje do výnosů přes účet Oprávky ke goodwillu (účtová skupina 07). Nepřehlédněte Pozor na to, co je goodwill, a co je oceňovací rozdíl k nabytému majetku. Oceňovací rozdíl k nabytému majetku (účtová skupina 09) je rozdíl mezi kupní cenou (podniku, jeho části nebo části majetku) a součtem individuálních účetních cen. Pro ocenění jednotlivých složek majetku použijeme (na rozdíl od goodwillu) účetní ceny, za které je majetek veden v účetnictví přebíraného podniku. Jiný dlouhodobý nehmotný majetek Do této položky patří především povolenky na emise skleníkových plynů a preferenční limity (týkají se např. referenčního množství mléka). Oboje se zařazuje do DNM bez ohledu na výši ocenění. Dále je třeba do této položky zařadit dlouhodobý nehmotný majetek, který nebyl zařazen v žádné z předcházejících skupin. Do této položky je možné také zařadit někdy samostatně sledovanou kategorii majetku a tou je drobný dlouhodobý nehmotný majetek. Jedná se o majetek, který chce účetní jednotka vykazovat jako dlouhodobý (má životnost delší než jeden rok), ale nedosahuje požadované pořizovací ceny pro zařazení např. do softwaru. Do této položky se také zahrnuje technické zhodnocení od částky stanovené zákonem o daních z příjmů (tato částka je Kč). Pokud je provedeno technické zhodnocení na majetku, který účetní jednotka vykazuje v některé z výše uvedených položek, navýší se o hodnotu tohoto technického zhodnocení pochopitelně účetní hodnota sledovaného majetku. Samostatně se o technickém zhodnocení účtuje, pokud bylo provedeno na dlouhodobém nehmotném majetku, který účetní jednotka sice využívá, ale účtuje o něm a odepisuje ho vlastník. Jde především o majetek pořízený formou leasingu či pronájmu. Nedokončený dlouhodobý nehmotný majetek Jedná se o pořizovaný dlouhodobý nehmotný majetek, který dosud nesplnil podmínky pro zařazení do příslušné skupiny dlouhodobého nehmotného majetku a není ještě využíván účetní 29

31 jednotkou k podnikovým činnostem. Jde především o vyčíslení pořizovací ceny. A jak už víme z předcházejícího výkladu, slouží k tomuto účet z účtové skupiny 04. Poskytnuté zálohy na dlouhodobý nehmotný majetek O poskytnuté záloze na pořízení DNM se účtuje až v okamžiku jejího zaplacení. To znamená na základě výpisu z bankovního účtu či úvěru nebo na základě pokladního výdajového dokladu. Pokud tedy náš dodavatel požaduje zaplacení záloh předem a my ty zálohy zaplatíme, sledujeme jejich výši samostatně v účtové skupině 05. Shrnutí DNM majetek je pořizován buď vytvořením vlastní činností, a to: nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software, ocenitelná práva, drobný dlouhodobý nehmotný majetek. Nebo ho lze pořídit nabytím od jiných osob (nákup, dar, vklad), a to: ocenitelná práva, software, nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, goodwill, jiný dlouhodobý nehmotný majetek. 4.3 Dlouhodobý nehmotný majetek Toto cvičení má za úkol prověřit vaše znalosti o dlouhodobém hmotném majetku. Na každou otázku napište svými slovy odpověď. Cíle Cílem tohoto cvičení je ověřit si, co jste si zapamatovali z předchozích dvou článků. Zadání Pokuste se odpovědět na následující otázky. 1 Co jsou zřizovací výdaje? V jaké účtové skupině se o nich účtuje a jak se odepisují? 2 Co byste zařadili do položky Jiný dlouhodobý nehmotný majetek (uveďte alespoň tři možnosti)? Uveďte, které druhy dlouhodobého nehmotného majetku si účetní jednotka může pořídit ve vlastní režii. 30

32 Tipy pro řešení Přečtěte si předcházející dva články, případně se poraďte s vyhláškou nebo s Českým účetním standardem č Návrh řešení Zřizovací výdaje jsou výdaje spojené se založením společnosti. Jedná se např. o notářské poplatky, poplatky za zápis do obchodního rejstříku, zaplacení nájmu za pronájem sálu na konání valné hromady apod. Je třeba dát pozor na to, co se do této položky nesmí zahrnovat. Pokud tyto zřizovací výdaje převýší částku určenou ve vnitropodnikové směrnici, sledují se v účtové skupině 01 (obvykle účet 011). Odepsat se musí do 5 let. Pokud nejsou odepsány, není možné vyplácet podíly na zisku. Do položky Jiný dlouhodobý nehmotný majetek se zařazuje například: hodnota povolenek na emise skleníkových plynů, referenční limity, technické zhodnocení, drobný dlouhodobý nehmotný majetek a nehmotný majetek, který nebyl zařazen v jiné položce dlouhodobého nehmotného majetku. Ve vlastní režii si může účetní jednotka pořídit software, který bude určen k obchodování, nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, ocenitelná práva a drobný nehmotný majetek. 4.4 Účetní případy týkající se účtování nehmotného dlouhodobého majetku V tomto článku se seznámíte s účetními případy týkajícími se DNM. Cíle Cílem tohoto článku je na uvedených účetních případech zopakovat předchozí znalosti a případně si je rozšířit o specifické případy týkající se dlouhodobého nehmotného majetku. Účtování o dlouhodobém nehmotném majetku O DNM se účtuje na rozvahových účtech aktivních v účtové skupině 01 Dlouhodobý nehmotný majetek, dále v účtové skupině 04 Nedokončený dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek a pořizovaný dlouhodobý finanční majetek, dále v účtové třídě 05 Poskytnuté zálohy na dlouhodobý majetek. Oprávkám k tomuto majetku je vyhrazena účtová třída 07 Oprávky k DNM a opravným položkám účtová třída 09 Opravné položky k dlouhodobému majetku. Výsledek hospodaření z hlediska DNM je ovlivňován: odpisy, zůstatkovou cenou vyřazeného DNM, tvorbou opravných položek, jinými provozními náklady vztahujícími se k DNM, aktivací, případně tržbou z prodeje DNM. 31