Časopis pro uživatele programů ZEIS

Časopis pro uživatele programů ZEIS OBSAH 1. DAŇ Z PŘÍJMŮ A DPH 2011 1 1.1. Daň z příjmů 1 Stavební spoření v roce 2011 1 1.2. Zákon o DPH 2 1.2.1. Rozsah a vznik nároku na odpočet daně, podmínky pro uplatnění 3 1.2.2. Oprava odpočtu daně 9 1.2.3. Nárok na odpočet daně v částečné výši 10 1.2.4. Korekční mechanismy v nároku na odpočet daně (v použití obchodního majetku) 12 1.2.5. Nárok na odpočet daně při registraci a zrušení registrace 14 1.2.6. Uplatňování daně u dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností 15 Oprava základu daně a výše daně v jiných případech od 1.4.2011 (bonusy, skonta) 16 Oprava výše daně u pohledávek za dlužníky v insolvenčním řízení 23 Změna v oblasti DPH při podávání souhrnného hlášení 29 Osvobození při dovozu zboží 71 zákona o DPH od 1.4.2011 31 Novela DPH 2012 34 2. NEJČASTĚJŠÍ CHYBY ZJIŠTĚNÉ PŘI KONTROLÁCH ÚČETNICTVÍ A DANÍ ZA ROK 2010 0 DLOUHODOBÝ HMOTNÝ MAJETEK 36 Kontrola vztahu účtů 541-641 36 Škody na pojištěném a nepojištěném majetku 36 Podnikání v pronajatých budovách 38 Pozemky 39 1 ZÁSOBY 41 2 KRÁTKODOBÝ FINANČNÍ MAJETEK 43 3 ZÚČTOVACÍ VZTAHY 43 Oznámení o právních předpisech 51 Vydavatel: PROFEX AM, spol.s r.o., Fügnerova 263, 388 01 Blatná Tel. 383423521, fax 383423835, e-mail: profex@profex.cz PROFEX AM, spol. s r.o., 2011, vyšlo 11. listopadu 2011

1. DAŇ Z PŘÍJMŮ A DPH 2011 Ing. Jiří Pavel, daňový poradce, auditor 1.1. DAŇ Z PŘÍJMŮ Zákon o daních z příjmů byl novelizován v roce 2011 zákony č.73/2011 Sb., nálezem Ústavního soudu č.119/2011 Sb., č.188/2011 Sb. Novely č.73/2011 Sb. a č.188/2011 Sb. jsou technické novely přijaté v souvislosti s novelami zákona o Úřadu práce České republiky a zákona o kolektivním investování. Pro běžné poplatníky nic podstatného nemění. Nález Ústavního soudu sp.zn. Pl.ÚS 53/10 vyhlášený pod č.119/2011 Sb. zrušil jako protiústavní srážkovou daň ve výši 50% původně zavedenou novelou č.348/2010 Sb. na státní podporu stavebního spoření, na kterou vznikl nárok v roce 2010 a která byla poukázána stavební spořitelně po 31.12.2010. Dále ÚS zrušil i ostatní ustanovení této novely, ale až od 1.1.2012 tím dal zákonodárnému sboru šanci, aby pro rok 2012 schválili poslanci a senátoři novelu v řádném legislativním procesu. Tato novela prošla Poslaneckou sněmovnou jako tisk č.378 a byla postoupena 19.9.2011 k projednání do senátu tisk č.182. Senát ji musí projednat do 19.10.2011. STAVEBNÍ SPOŘENÍ V ROCE 2011 Závěry vyplývající z nálezu Ústavního soudu (novela č. 348/2010 Sb. ve vazbě na č.119/2011 Sb.) Příspěvek za rok 2010, připisovaný v roce 2011, který měl být původně zdaněn srážkovou daní ve výši 50%, zůstává nezdaněný. Daň byla zrušena ke dni 6.5.2011. Pokud do tohoto data již uhradilo MF ČR stavební spořitelně příspěvek snížený o srážkovou daň, poukázalo následně doplatek ve výši daně. Nový text 4 odst.1 písm.s), který osvobozuje některé příjmy fyzických osob, byl k 6.5.2011 zrušen ( příspěvek fyzickým osobám poskytovaný podle zákona upravujícího stavební spoření a státní podporu stavebního spoření, s výjimkou příspěvku, na který vznikl nárok v roce 2010 a který byl poukázán stavební spořitelně po 31. prosinci 2010 ). Tím bylo zajištěno původní osvobození příspěvku od státu za rok 2010 připsaného v roce 2011, protože jeho zdanění bylo shledáno jako protiústavní. Státní příspěvek je od 6.5.2011 osvobozen podle názoru ÚS ustanovením 4 odst.1 písm.t) jako příspěvek ze státního rozpočtu. Úroky připsané v roce 2011 budou zdaněny 15% srážkovou daní. Novela č.348/2010 Sb. tím, že nahradila původní text 4 odst.1 písm.s) platný do 31.12.2010 ( úroky z vkladů ze stavebního spoření, včetně úroků ze státní podpory podle zvláštního zákona, jsou osvobozeny od daně z příjmů fyzických osob ) textem novým (a Ústavním soudem zrušeným viz předchozí odstavec), tento původní text zrušila. Ústavní soud dospěl k závěru, že zrušení původního textu nechá v platnosti až do 31.12.2011, ale nahrazení novým textem zrušil. Proto od 6.5.2011 do 31.12.2011 není písm.s) v 4 odst.1 součástí platného znění zákona. Tím bylo dosaženo toho, že úroky ze stavebního spoření budou v roce 2011 zdaněny 15% srážkovou daní. Pokud by nebyla přijata do 31.12.2011 žádná novela, byly by úroky ze stavebního spoření v roce 2012 opět osvobozeny od daně z příjmů. Porovnání znění 4 odst.1 písm.s v jednotlivých letech: ROK text 4 odst.1 písm.s od daně je osvobozeno: poznámka 2010 úroky z vkladů ze stavebního spoření, včetně úroků ze státní podpory podle zvláštního zákona, jsou osvobozeny od daně z příjmů fyzických osob - 1 -

2011 příspěvek fyzickým osobám poskytovaný podle zákona upravujícího stavební spoření a státní podporu stavebního spoření, s výjimkou příspěvku, na který vznikl nárok v roce 2010 a který byl poukázán stavební spořitelně po 31. prosinci 2010 2012 příspěvek fyzickým osobám poskytovaný podle zákona upravujícího stavební spoření a státní podporu stavebního spoření Text byl zrušen Ústavním soudem, není součástí platného znění zákona. Státní příspěvek je osvobozen podle písmene t). Platí, pokud bude schválena novela (pokud ne, vrátí se text z roku 2010) Snížení výše státního příspěvku na 10% maximálně z částky 20.000 Kč bylo Ústavním soudem také ponecháno v platnosti do 31.12.2011. V legislativním procesu je již jako sněmovní tisk 378 (Senát č.182) nový návrh na změny ve stavebním spoření, který kopíruje původní novelu č.348/2010 zrušenou Ústavním soudem. Poslanecká sněmovna novelu schválila ve 3.čtení 2.9.2011. V novele již není navrhováno zdanění státního příspěvku srážkovou daní. Pokud bude novela schválena, od roku 2012 bude i nadále zrušeno osvobození úroků ze stavebního spoření bude zdaňováno 15% a i nadále bude snížena státní podpora na 10% z maximální částky vkladů 20 000 Kč. Maximální výše podpory tedy bude 2 000 Kč a bude platit pro všechny smlouvy bez ohledu na datum uzavření. Tabulka přehled vývoje stavebního spoření v jednotlivých letech: ZA ROK Datum uzavření smlouvy Podpora max. Zdanění podpory Do 2009 Do 31.12.2003 4500 Bez zdanění Bez zdanění Do 2009 Od 1.1.2004 3000 Bez zdanění Bez zdanění 2010 Do 31.12.2003 4500 Bez zdanění Bez zdanění 2010 Od 1.1.2004 3000 Bez zdanění Bez zdanění 2011 Všechny smlouvy 2000 Bez zdanění 15% 2012??? Všechny smlouvy 2000 Bez zdanění 15% Zdanění úroku připsaného v daném roce 1.2. ZÁKON O DPH Zákon o DPH byl v roce 2011 novelizován zákonem č.47/2011 Sb. s účinností od 1.4.2011. Do novely byly zapracovány následující změny Směrnice 2006/112/ES: Směrnice Rady 2009/162/EU, tzv. technická směrnice změna místa plnění a odpočtu daně Směrnice Rady 2009/69/ES daňové úniky při dovozu zboží Směrnice Rady 2009/132/ES osvobození od daně při konečném dovozu Směrnice Rady 2010/23/ES volitelné a dočasné používání mechanismu přenesení daňové povinnosti do roku 2015 Směrnice Rady 2010/66/EU prodloužení lhůty pro vrácení daně zaplacené v jiném členském státě za období roku 2009 do 31.3.2011 Od 1.7.2011 dále platí Prováděcí nařízení Rady (EU) č.282/2011 stanovuje se jím prováděcí opatření ke směrnici 2006/112/ES, které podrobněji upravuje zejména pravidla pro určení místa plnění u služeb. Přímý účinek této směrnice se projeví např. u tzv. pasivních organizačních složek. - 2 - Podle českého zákona o DPH je provozovnou místo, které má stálé personální a materiální vybavení, jehož prostřednictvím uskutečňuje osoba povinná k dani své ekonomické činnosti ( 4 odst.1 písm.k) Podle čl.11 Nařízení 282/2011 se provozovnou rozumí jakákoliv provozovna jiná než místo, kde dochází k výkonu ústřední správy podniku, která se vyznačuje dostatečnou úrovní stálosti a vhodnou strukturou z hlediska lidských a technických zdrojů, což ji umožňuje přijímat a využívat služby, které jsou jí poskytovány pro její vlastní potřebu Po 1.7.2011 by se tedy měly zaregistrovat v ČR jako plátci i pasivní organizační složky firem z EU nebo třetích zemí. Obdobně to platí i pro organizační složky českých firem působících v EU týká se např. reprezentačních poboček, poboček zajišťující nákup zboží pro výrobu

K novele č.47/2011 Sb. vydalo MFČR a GFŘ několik informací, uveřejnilo je na internetové stránce http://www.mfcr.cz/cps/rde/xchg/mfcr/xsl/dane_novela_zakona_dph.html Změny v pravidlech pro uplatňování nároku na odpočet daně od 1. 4. 2011 (11.3.2011) Oprava základu daně a výše daně a oprava výše daně v jiných případech 42-43 - od 1. 4. 2011 (11.3.2011) Informace GFŘ k uplatňování DPH u tzv. skont a bonusů (29.4.2011) Oprava výše daně u pohledávek za dlužníky v insolvenčním řízení 44 a 46 - od 1. 4. 2011 (11.3.2011) Informace GFŘ k aplikaci 44 ZDPH Oprava výše daně u pohledávek za dlužníky v insolvenčním řízení (22.7.2011) Režim přenesení daňové povinnosti 92a 92e od 1. 4. 2011 (11.3.2011) Změna v oblasti DPH při podávání souhrnného hlášení 102 - od 1. 4. 2011 (11.3.2011) Osvobození od daně při dovozu zboží, které je přepraveno ze třetí země, a ukončení odeslání nebo přepravy tohoto zboží je v jiném členském státě a dodání tohoto zboží do jiného členského státu je osvobozeno od daně (tzv. celní režim 42) 71g zákona o DPH od 1. 4. 2011 (11.3.2011) Osvobození při dovozu zboží 71 zákona o DPH - od 1. 4. 2011 (11.3.2011) Aktualizace informace ke skupinové registraci k 1. 4. 2011 (11.3.2011) Změny v pravidlech pro uplatňování nároku na odpočet daně od 1. 4. 2011 Cílem této informace je upozornit na zásadní změny, ke kterým s účinností od 1. 4. 2011 dochází v pravidlech pro rozsah, vznik a uplatnění nároku na odpočet daně. Kromě některých formálních změn, například přestrukturování jednotlivých paragrafů v dílu 10 hlavy II zákona o DPH a úpravy terminologie, se do pravidel týkajících se nároku na odpočet daně promítá řada věcných změn. Především se do těchto pravidel nově zakotvují některé zásady vyplývající ze zavedené judikatury Soudního dvora EU a zásady vycházející ze směrnice 2009/162/EU, která mění směrnici o DPH (směrnice 2006/112/ES) s účinností od 1. 1. 2011. Dále se do nově navrhované úpravy promítají některé postupy, které jsou pro členské státy volitelné a které odpovídají zásadě neutrality daňového zatížení. I. Nová struktura ustanovení upravujících nárok na odpočet daně 72 - základní zásady týkající se rozsahu a vzniku nároku na odpočet daně 73 - podmínky pro uplatnění nároku na odpočet daně 74 - oprava odpočtu daně v případě opravy základu daně a výše daně 75 - nárok na odpočet daně v poměrné výši v případě plnění použitých jak v rámci ekonomických činností plátce, tak pro jiné účely 76 - nárok na odpočet daně v krácené výši v případech, kdy plátce použije přijaté zdanitelné plnění v rámci své ekonomické činnosti částečně pro plnění s nárokem na odpočet daně a částečně pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně 77 - vyrovnání odpočtu daně - korekční mechanismus pro obchodní majetek krátkodobého charakteru 78 až 78c - úprava odpočtu daně - korekční mechanismus pro dlouhodobý majetek 79 - nárok na odpočet daně při registraci a zrušení registrace plátce II. Nejvýznamnější věcné změny v jednotlivých ustanoveních V pravidlech pro uplatňování nároku na odpočet daně došlo zejména k těmto zásadním změnám: stanoví se jednoznačná zásada, že nárok na odpočet daně vzniká pouze u daně, která byla stanovena v souladu se zákonem o DPH ( 72 odst. 1 a 2 - viz bod 1.1.); možnost uplatnit nárok na odpočet daně u většiny tuzemských plnění se posouvá na zdaňovací období, ve kterém plátce má příslušný daňový doklad ( 73 odst. 1 a 2 viz bod 1.2.); - 3 -

mění se rozsah nároku na odpočet daně u plnění pro poskytnutí dárků malé hodnoty nebo obchodních vzorků ( 72 odst. 1- viz bod 1.3.); oprava odpočtu daně se provádí jen v případech opravy základu daně a výše daně podle 42, zpřísňují se podmínky pro stanovení období, ke kterému je plátce povinen opravu provést ( 74 - viz bod 2.); vymezují se podrobnější prováděcí pravidla pro uplatnění a výpočet nároku na odpočet daně v poměrné výši v případě plnění použitých jak v rámci ekonomických činností plátce, tak pro jiné účely ( 75 - viz bod 3.1.); nastavují se korekční mechanismy při změnách v uplatněném nároku na odpočet daně s důsledku změn v použití obchodního majetku, a to zvlášť u majetku krátkodobého charakteru (vyrovnání odpočtu daně podle 77 viz bod 4.1.) a u dlouhodobého majetku (úprava odpočtu daně podle 78 až 78c viz bod 4.2.); zavádí se specifická pravidla pro uplatňování daně u dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností (viz bod 6.). Podrobněji k jednotlivým zásadním změnám: 1.2.1. Rozsah a vznik nároku na odpočet daně, podmínky pro jeho uplatnění ( 72 a 73) 1.2.1.1. Nárok na odpočet daně pouze v případě daně uplatněné podle zákona o DPH Nadále již nebude možné uplatnit nárok na odpočet daně, která byla uplatněna chybně (do pravidel pro nárok na odpočet daně se tak důsledně promítá zásada podle zavedené judikatury Soudního dvora EU - zejména rozsudku C- 342/87ve věci Genius Holding, podle které chybně uvedená daň na dokladu nezakládá nárok na odpočet daně.) Tato jednoznačná zásada vyplývá z 72 odst. 1 ve vazbě na novou definici daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění v 72 odst. 2, podle které je daní na vstupu výhradně daň uplatněná podle zákona o DPH. Tuto zásadu je nutné respektovat ve všech případech nesprávně stanovené daně, včetně uplatnění nesprávné výše sazby daně. Výši nároku na odpočet daně, kterou je plátce oprávněn si uplatnit v případech nesprávně stanovené daně uvedené na daňovém dokladu, vymezuje 73 odst. 6: - je-li částka daně uvedená na dokladu nižší než podle zákona (např. při uplatnění snížené sazby namísto základní sazby daně), plátce si může na základě takového dokladu uplatnit nárok na odpočet daně jen do výše odpovídající výši daně uvedené na daňovém dokladu; - je-li částka daně uvedená na dokladu vyšší, než která měla být uplatněna, je plátce oprávněn k odpočtu daně jen do výše, která měla být uplatněna. Jestliže například dodavatel při dodání zboží namísto snížené sazby daně uplatní sazbu základní, má jeho odběratel nárok na odpočet daně jen do výše, která odpovídá snížené sazbě daně, a to přestože na daňovém dokladu je vypočtena daň podle základní sazby. Příklad: Plátce v květnu 2011 nakoupí od jiného plátce zboží za 100 000 Kč plus daň. Dodavatel chybně uplatní základní sazbu daně 20 %, tj. na dokladu uvede daň ve výši 20 000 Kč, přičemž měla být uplatněna snížená sazba daně ve výši 10 %. Odběratel si při splnění zákonným podmínek bude moci na základě tohoto dokladu uplatnit odpočet daně pouze ve výši 10 000 Kč. Praktické zkušenosti Sazba daně u surovin rostlinného původu Plátce požádal dne 2.6.2011 GFŘ o závazné posouzení následujícího zboží: Suroviny rostlinného původu (sláma, seno, odpady rostlinného původu např. z čističek obilí, cíleně pěstované energetické plodiny) použité pro výrobu topných pelet, případně k přímému spalování v teplárnách (otruby, obilí). - 4 -

Generální finanční ředitelství vydalo následující Rozhodnutí o závazném posouzení správnosti zařazení zdanitelného plnění z hlediska sazby DPH č.j.22798/11-3212-11695 podle 47a zákona č. 235/2004 Sb. a 132 a 133 zákona č.280/2009 Sb. U zdanitelného plnění popsaného v žádosti: suroviny rostlinného původu použité pro výrobu pelet rostliny, se podle 47 odst.1 písm.b), zákona o DPH uplatňuje snížená sazba daně. Odůvodnění: Žadatel popisuje zdanitelné plnění jako suroviny rostlinného původu použité pro výrobu pelet, případně k přímému spalování v teplárnách. Suroviny rostlinného původu popisuje jako cíleně pěstované energetické plodiny, seno, slámu, obilí včetně odpadů z těchto rostlin. Při posouzení žádosti vycházelo GFŘ z údajů, které žadatel uvedl ve své žádosti o závazné posouzení ze dne 3.6.2011 a dále ze znění 47 odst.3 zákona o dani z přidané hodnoty se u zboží uvedeného v příloze č.1 zákona o DPH se u zboží uplatňuje základní sazba daně pokud zákon nestanoví jinak. U zboží uvedeného v příloze č.1, tepla a chladu se uplatňuje snížená sazba daně. Pro uplatnění snížené sazby daně u zboží vymezeného v příloze č.1 zákona o DPH je přitom rozhodné, že jde o zboží, které odpovídá současně číselnému kódu Harmonizovaného systému uvedenému v příloze č.1 a výslovně uvedenému slovnímu popisu k tomuto kódu v textové části této přílohy. V případě, kdy rostlina odpovídá číselnému kódu 07-12 a zároveň slovnímu popisu Rostliny a semena, se uplatní snížená sazba daně. Při uplatnění snížené sazby daně nelze zohledňovat účel, k jakému je daná komodita použita. Tudíž v případě rostlin pěstovaných pro energetické účely se za splnění podmínek, že se jedná o rostlinu zařazenou do kódu 07-12 Harmonizovaného systému, také uplatní snížená sazba daně. Pro uplatnění snížené sazby daně není ani rozhodující stav rostliny v jakém se nachází, tj. v sušeném či jiném stavu. Pokud se bude jednat o slámu či seno, které se nacházejí v položce 12 Harmonizovaného systému a zároveň odpovídají slovnímu popisu rostliny, pak i v tomto případě bude uplatněna snížená sazba daně. Stejný postup bude uplatněn i u semen těchto rostlin, tj. pokud se bude jednat o semeno rostlin včetně odpadů z těchto semen a rostlin, které jsou zařazené do položky 12 (zejména obilí), bude též uplatněna snížená sazba daně. Závěrem je nutno podotknout, že topné pelety vyrobené z výše uvedených surovin se z hlediska uplatnění sazby daně posuzují samostatně, tj. nezávisle na sazbě daně uplatněné u surovin určených pro výrobu těchto pelet. Toto posouzení je závazné pouze pro plátce, který o něj požádal. Současně je ovšem velmi pravděpodobné, že pokud požádá jiný plátce, GFŘ vydá rozhodnutí s obdobným stanoviskem. Pokud bude při dodání těchto komodit použita dodavatelem základní sazba DPH, odběratel bude vystaven riziku, že správce daně mu uzná nárok na odpočet pouze ve výši snížené sazby daně. Pro ilustraci uvádím komodity spadající do kódů 7-12 Harmonizovaného systému. 07 JEDLÁ ZELENINA A NĚKTERÉ KOŘENY A HLÍZY 08 JEDLÉ OVOCE A OŘECHY; KŮRA CITRUSOVÝCH PLODŮ NEBO MELOUNŮ 09 KÁVA, ČAJ, MATÉ A KOŘENÍ 10 OBILOVINY 11 MLÝNSKÉ VÝROBKY; SLAD; ŠKROBY; INULIN; PŠENIČNÝ LEPEK OLEJNATÁ SEMENA A OLEJNATÉ PLODY; RŮZNÁ ZRNA, SEMENA A PLODY; PRŮMYSLOVÉ 12 NEBO LÉČIVÉ ROSTLINY; SLÁMA A PÍCNINY Pod kód 12 patří např.: 1213000000 Sláma a plevy, nezpracované, též pořezané, pomleté, lisované nebo ve formě pelet 1214000000 Tuřín, krmná řepa, jiné krmné kořeny, seno, vojtěška (alfalfa), jetel, vičenec ligrus, kapusta kadeřavá krmná, vlčí bob, vikev a podobné pícniny, též ve formě pelet - 5 -

Prodej osobního automobilu nakoupeného před 1.4.2009 Společnost nakoupila osobní automobil před 1.4.2009. DPH na vstupu nárokováno nebylo, protože to platný zákon o DPH neumožňoval. Společnost jej v roce 2011 prodává. Má prodejní cenu stanovit s DPH nebo bez DPH? Prodej osobního automobilu, který byl nakoupen v době, kdy při nákupu nebylo možné uplatnit odpočet daně na vstupu, je osvobozen od DPH ve smyslu 62 odst. 2 ve znění platném do 31. 3. 2009. Vyplývá to ze závěrů koordinačního výboru č.283 osvobozený je prodej osobního automobilu, u něhož nemohl být uplatněn nárok na odpočet podle 75 odst. 2. Pokud by prodávající uplatnil DPH na výstupu, kupující nemá nárok na odpočet, protože daň nebyla odvedena v souladu se zákonem. 1.2.1.2. Podmínka daňového dokladu pro možnost uplatnění nároku na odpočet daně Z časového hlediska se možnost uplatnit vzniklý nárok na odpočet daně posouvá až na zdaňovací období, ve kterém jsou splněny podmínky vymezené v 73 odst. 1 (podle zásady v 73 odst. 2). V případě tuzemských zdanitelných plnění, u kterých daň uplatnil podle zákona o DPH poskytovatel plnění, je plátce oprávněn si uplatnit nárok na odpočet této daně nejdříve až za zdaňovací období, ve kterém má příslušný daňový doklad (podle 73 odst. 1 písm. a)) (zásada podle zavedené judikatury Soudního dvora EU - rozsudku C-152/02 ve věci Terra Baubedarf.) Příklad: Plátci s měsíčním zdaňovacím obdobím dodá jiný plátce v tuzemsku zboží (jiné než vymezené v 92b nebo v příloze č. 5). Odběratel převezme zboží 29. dubna 2011, příslušný daňový doklad obdrží 2. května 2011. K uskutečnění zdanitelného plnění došlo k 29. dubnu 2011, odběratel je však oprávněn nárok na odpočet daně na vstupu uplatnit nejdříve v přiznání k DPH za květen 2011. Na tomto místě považuji za vhodné doplnit informaci MFČR výtahem z jednání koordinačního výboru č. 329/30.03.11 mezi KDP ČR a GFŘ: Názor předkladatele (Ing.Rambousek, KDP ČR): Zdražení poštovní přepravy sebou přineslo, že řada firem přestala doklady zasílat pozemskou poštou, nýbrž doklad nascanuje a zašle odběrateli e-mailem, nebo ho zašle přímo ve formátu textového editoru nebo ve formátu pdf. Odběratel si takový doklad vytiskne a tak je v podstatě dosaženo shodného výsledku, jako by byl doklad zaslán poštou. V praxi však při kontrolách někteří správci daně tento způsob doručení zpochybňují a trvají na tom, aby byl doklad vytištěn dodavatelem. Vzhledem k tomu, že zákon neukládá plátci povinnost daňový doklad vytisknout nebo předat odběrateli ve fyzické podobě, považuji způsob zaslání daňového dokladu v jakémkoliv formátu e-mailem odběrateli za způsob vystavení dokladu, který je plně v souladu se zákonem. Stanovisko GFŘ: Ustanovení 26 odst. 4 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ZDPH ) nabízí dvě alternativy pro způsob vystavení daňového dokladu. Daňový doklad může být vystaven v analogové podobě, případně může být doklad se souhlasem osoby, pro kterou se uskutečňuje zdanitelné plnění nebo plnění osvobozené od daně s nárokem na odpočet daně i v elektronické podobě, přičemž toto ustanovení stanoví nezbytné podmínky pro vystavování dokladů v elektronické podobě. Otázka způsobu předání daňového dokladu mezi odběratelem a dodavatelem není v ZDPH řešena. Na oblast způsobu předání dokladů dopadá článek 232 Směrnice Rady 2006/112/ES (dále jen Směrnice ). Podle jeho znění lze daňové doklady předávat na papíře (send on paper), nebo pokud s tím jejich příjemce souhlasí, předávat nebo zpřístupňovat elektronickými prostředky (send or made available by electronic means). Situaci, kterou předkladatel ve svém příspěvku popisuje, tedy naskenované faktury odběratelem a zaslání prostřednictvím e-mailu odběrateli, lze podřadit pod pojem předání elektronickými prostředky. Podle článku 233 Směrnice členské státy přijímají daňové doklady předané nebo zpřístupněné elektronickými prostředky pod podmínkou, že věrohodnost původu a neporušenost jejich obsahu jsou zaručeny jedním z těchto způsobů: - 6 -

a) zaručeným elektronickým podpisem ve smyslu čl. 2 bodu 2 směrnice Evropského parlamentu a Rady 1999/93/ES ze dne 13. prosince 1999 o zásadách Společenství pro elektronické podpisy b) prostřednictvím elektronické výměny dat (EDI) vymezené v článku 2 doporučení Komise 1994/820/ES ze dne 19. října 1994 o právních aspektech elektronické výměny dat, jestliže dohoda o této výměně stanoví užití postupů zaručujících věrohodnost původu a neporušenost dat. Daňové doklady lze předávat nebo zpřístupňovat i jinými elektronickými prostředky, s výhradou jejich přijímání členským státem nebo členskými státy, jichž se to týká. Ustanovení 26 odst. 4 zákona o DPH by mělo být novelizováno i s ohledem na novelu Směrnice č. 112/2006/ES Směrnicí Rady č.45/2010/es, a to nejpozději v transpoziční lhůtě (do 31.12.2012). Směrnice Rady č.45/2010/es novelizovala Směrnici č. 112/2006/ES, a to v oblasti pravidel vystavování elektronických dokladů. Jedním z cílů této Směrnice je, aby zacházení s papírovými doklady a elektronickými doklady bylo totožné a nepřineslo jiná omezení či administrativní bariéry. Klíčovými kriterii pro doklady obecně je zajištění autenticity původu dokladu, integrity jeho obsahu a jeho čitelnost, která musí být garantována vystavitelem dokladu po celou dobu jeho uchování dle příslušných předpisů. Naskenovaná originální faktura do elektronického PDF formátu a zaslaná e-mailem odběrateli nesplňuje kritéria pro elektronický doklad. Jedná se stále o doklad v papírové podobě, je pouze využit způsob doručení dokladu, a to elektronickými prostředky. Příjemce musí takový doklad opět vytisknout a nakládat s ním jako s papírovým dokladem (archivace atd.). Určité obtíže lze spatřovat v garanci obsahu takového dokladu, kdy může být příjemcem změněn, ať již úmyslně nebo neúmyslně např. nevhodným použitím softwaru. Vystavitel dokladu je odpovědný za autenticitu původu dokladu, integritu jeho obsahu a jeho čitelnost. Nicméně lze připustit, při splnění obecných podmínek pro autenticitu dokladu, tuto další možnost doručení daňového dokladu, a to z důvodu snížení administrativní zátěže. V diskutovaném případu to znamená, že pokud správce daně shledá u odběratele i u dodavatele shodné doklady, pak nebude zpochybňovat způsob doručení dokladu tj. e-mailem. Generální finanční ředitelství však doporučuje, aby mezi vystavitelem dokladu a jeho příjemcem existovala dohoda o způsobu a pravidlech zasílání dokladů a pravidlech využívání softwaru pro jeho čtení a tisk. Generální finanční ředitelství je z výše uvedených důvodů toho názoru, že uvedeného způsobu lze použít jen za podmínek, kdy je dodavatelem resp. vystavitelem dokladu zaručena autenticita původu dokladu, integrita jeho obsahu a jeho čitelnost, která jím musí být garantována po celou dobu uchování dokladu dle příslušných právních předpisů. Navíc je nutné připomenout, že v případě opravy podle 43 ZDPH musí plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění prokázat datum obdržení opravného daňového dokladu u plátce, pro kterého se plnění uskutečnilo a to i v případě využití této elektronické formy doručování dokladů. Praktické zkušenosti: Postup v programu FINANCE Praktický postup u dokladů, které účetně spadají do jiného měsíce, než je možno uplatnit nárok na DPH byl zveřejněn v časopisu PROFEX 2/2011. Příklad: V prosinci 2011 je vám poskytnuta služba. Dodavatel vystaví 10.1.2012 daňový doklad na částku 1000 + DPH 200 = 1200, uvede datum zdanitelného plnění 31.12.2011. Doklad je doručen 12.1.2012. Doklad patří účetně do nákladů roku 2011, ale nárok na odpočet DPH můžete uplatnit nejdříve v období 1/2012. Varianta 1: Doklad zaúčtujete v lednu 2012: 381/321 1000 343020/321 200 Do prosince 2011 doúčtujete dokladem: 518xxx/381 1000 Varianta 2: Využijete vlastností programu a doklad zaúčtujete do období prosinec 2011: 518xxx/321 1000 343320/321 200-7 -

Při pořízení faktury použijete klávesu F11, která vám umožní pořídit jiné období pro uplatnění odpočtu DPH, než je období účetní ve vašem případě leden 2012. Na účtu 343320 je evidován tzv. odložený nárok na odpočet DPH. V zásadě je zůstatek účtu 343 k 31.12.2011 tvořen přiznanou, ale neuhrazenou DPH (za období 12/2011 a v případě nadměrného odpočtu i 11/2011, eventuálně podaná ale neuhrazená dodatečná přiznání) zvýšenou o částku odloženého nároku na odpočet (zůstatky účtů 3433xx). V období uplatnění nároku na odpočet (01/2011) program automaticky převede částku 200 Kč z účtu 343320 na účet 343020 a zahrne doklad do přiznání k DPH za období leden 2012 (eventuálně 1.Q 2012). Jestliže doklad neobsahuje všechny náležitosti podle zákona, zůstává i nadále v platnosti možnost nárok prokázat jiným způsobem, tj. v rámci obecného prokazování podle daňového řádu (podle 73 odst. 5). Výjimkou jsou případy, kdy chybějící náležitostí jsou DIČ, a to ať již poskytovatele či příjemce plnění, pokud zákon ukládá DIČ příjemce na příslušném dokladu uvádět. Jiným způsobem nelze prokazovat nárok na odpočet rovněž v případě, kdy jsou neúplné údaje rozhodné pro výpočet daně, například základ daně, popř. celková částka s daní v případě zjednodušeného daňového dokladu. Novela 2012 Od 1.1.2012 bude ze zákona vypuštěno, že jiným způsobem nelze prokazovat, pokud chybějícími náležitostmi jsou údaje rozhodné pro výpočet daně nebo daňové identifikační číslo. Tím se v podstatě vrátí stav před 1.4.2011 a např. evidentní překlep v DIČ již nezpochybní odpočet z celé dodávky zboží. U přijatých zdanitelných plnění, u kterých je příjemce plnění osobou povinnou přiznat daň ve svém přiznání k DPH, není držení daňového dokladu nutnou podmínkou pro uplatnění nároku na odpočet daně (podle 73 odst. 1 písm. b)). Jde o přijatá plnění, u kterých se uplatňuje tzv. reverse-charge princip, tj. při poskytnutí přeshraniční služby osobou povinnou k dani neusazenou v tuzemsku nebo tuzemských plnění podle 92a až 92e, a o pořízení zboží z jiného členského státu. V těchto případech je nutnou podmínkou pro možnost uplatnění nároku na odpočet daně skutečnost, že plátce příslušnou daň přizná. Nemá-li daňový doklad, je oprávněn nárok prokázat jiným způsobem podle daňového řádu. Příklad: Plátci s měsíčním zdaňovacím obdobím dodá jiný plátce v tuzemsku železný odpad. Odběratel převezme zboží 29. dubna 2011, příslušný daňový doklad obdrží 2. května 2011. Jde o zboží uvedené v příloze č. 5, při jehož dodání se podle 92c uplatní režim přenesení daňové povinnosti. K uskutečnění zdanitelného plnění došlo k 29. dubnu 2011. Plátce je povinen přiznat příslušnou daň v přiznání k DPH za duben 2011 (na ř. 10) a pokud tak učiní, je oprávněn si ve stejném přiznání uplatnit nárok na odpočet daně (na ř. 43). Přechodná ustanovení Z bodů 1 a 2 přechodných ustanovení zákona č. 47/2011 Sb. vyplývá, že nárok na odpočet daně, který vznikl před 1. 4. 2011 a který plátce uplatní za některé ze zdaňovacích období před tímto datem, se řídí podmínkami stanovenými v 73 zákona o DPH ve znění platném do konce března 2011. Příklad: Plátci se čtvrtletním zdaňovacím obdobím dodá jiný plátce v tuzemsku zboží. Odběratel převezme zboží 30. března 2011, příslušný daňový doklad obdrží 8. dubna 2011. K uskutečnění zdanitelného plnění a ke vzniku nároku na odpočet daně došlo před účinností novely zákona. Plátce může nárok na odpočet daně na vstupu uplatnit již v přiznání k DPH za I. čtvrtletí 2011. - 8 -

1.2.1.3. Dílčí změny v rozsahu nároku v některých případech V důsledku změn ve výčtu účelů použití, které zakládají plný nárok na odpočet daně (v 72 odst. 1 a 5), se v některých případech mění rozsah nároku na odpočet daně. Podstatnější změna se týká nároku na odpočet daně u plnění pro případy poskytnutí dárků malé hodnoty nebo obchodních vzorků vymezených v 13 odst. 8 písm. c), které nejsou předmětem daně. Předchozí úprava v těchto případech přiznávala vždy plný nárok na odpočet daně. Nově se nárok na odpočet daně u plnění pro poskytnutí dárků malé hodnoty nebo obchodních vzorků určí podle obecně platných principů, tj. celkové souvislosti s uskutečňovanými plněními podobně jako u jiných přijatých plnění. Plátce bude muset při uplatnění nároku na odpočet daně v těchto případech zvažovat, pro jaké účely dárky malé hodnoty nebo obchodní vzorky poskytuje, resp. posuzovat míru souvislosti přijatých plnění s celkovou ekonomickou činností a uskutečněnými plněními. Například jestliže plátce poskytne dárek malé hodnoty nebo bezúplatně obchodní vzorky v souvislosti se svou ekonomickou činností, v jejímž rámci uskutečňuje jak zdanitelná plnění, tak osvobozená plnění bez nároku na odpočet daně, je u příslušných přijatých plnění povinen nárok na odpočet daně krátit. Pokud počítáte koeficient podle 76 (to znamená, že v průběhu roku se vám objevila v některém přiznání k DPH jiná částka na ř.50 (osvobozená plnění bez nároku na odpočet) než na ř.51 v pravém sloupci (osvobozená plnění bez nároku na odpočet nezahrnovaná do výpočtu koeficientu), zkontrolujte, zda opravdu máte plný nárok na odpočet daně. 1.2.1.4. Délka lhůty pro uplatnění nároku na odpočet daně Délka lhůty pro uplatnění nároku na odpočet daně činí 3 roky, přičemž tato lhůta počne běžet od zdaňovacího období následujícího po vzniku nároku na odpočet daně. Tříletá lhůta je prolomena v případě přijatých zdanitelných plnění, u kterých je plátce osobou povinnou přiznat daň ve svém přiznání k DPH ( 73 odst. 3). Příklad: Správce daně při kontrole v roce 2015 zjistí, že plátce nakoupil v květnu 2011 kovový šrot a nepřiznal daň na výstupu podle 92c. Správce daně na základě výsledku kontroly příslušnou daň doměří a plátce je oprávněn nárokovat odpočet daně, i když už obecná tříletá promlčecí lhůta uplynula 1.2.2. Oprava odpočtu daně ( 74) Oprava odpočtu daně se nově nastavuje pouze pro případy opravy základu daně a výše daně podle 42. V návaznosti na změny v základních pravidlech pro rozsah nároku na odpočet daně v 72, kdy již nebude možné uplatnit nárok na odpočet daně v případě, že tato daň byla uplatněna chybně, se novelou zákona vypouští všechna ustanovení, která řešila opravy nároku na odpočet daně z titulu oprav výše daně chybně uplatněné. Podrobněji o změnách v pravidlech pro opravy základu daně a výše daně viz informace - Oprava základu daně a výše daně a oprava výše daně v jiných případech 42 a 43 - od 1. 1. 2011. Ke změnám dochází rovněž ve stanovení období, ke kterému je plátce povinen opravit uplatněný nárok na odpočet daně při opravě základu daně a daně, která má za následek snížení odpočtu daně ( 74 odst. 1). Toto období se již nadále neodvíjí od obdržení příslušného daňového dokladu, ale od okamžiku, ve kterém se plátce dozvěděl o okolnostech rozhodných pro opravu. Jinak řečeno, jestliže dojde ke snížení základu daně a daně z důvodů uvedených v 42, je plátce povinen opravit uplatněný nárok na odpočet daně za zdaňovací období, ve kterém je mu známo, že k takovému snížení došlo, a kdy je mu známa výše opravy základu daně a výše daně, a to bez ohledu na to, zda mu byl či nebyl doručen opravný daňový doklad. Oprava odpočtu se prokazuje dokladem nebo jiným způsobem podle daňového řádu. Příklad: Plátce A dodá v tuzemsku zboží plátci B. Plátce B převezme zboží 29. dubna 2011. Posléze zboží reklamuje z důvodu špatné kvality - zboží vrátí a požaduje vrácení zaplacené úplaty. Plátce A dne 20. června 2011 reklamaci uzná, sepíše - 9 -

protokol a předá jej plátci B. Následně vystaví opravný daňový doklad a dne 8. července 2011 jej doručí plátci B. Zdaňovací období obou plátců je měsíční. Postup plátce A po reklamaci: Je oprávněn snížit základ daně a daň na výstupu v přiznání k DPH za červenec 2011, tj. za období, ve kterém plátce B obdržel opravný daňový doklad (podle 42 odst. 3 písm. b)). Postup plátce B po reklamaci: Je povinen provést opravu odpočtu daně v přiznání k DPH za červen 2011, tj. za období, ve kterém se dozvěděl o okolnostech rozhodných pro opravu na základě předaného protokolu o reklamaci (podle 74 odst. 1). 1.2.3. Nárok na odpočet daně v částečné výši ( 72 odst. 6, 75 a 76) Obecný princip, podle kterého použije-li plátce přijaté zdanitelné plnění jak pro účely s nárokem na odpočet daně, tak pro účely bez nároku na odpočet daně, přísluší mu nárok na odpočet daně pouze v částečné výši, zůstává nezměněn. Stanoví se v základních zásadách týkajících se rozsahu nároku na odpočet daně v 72 odst. 6. Konkrétní postup pro výpočet příslušné výše odpočtu daně v jednotlivých typech částečného nároku vymezuje: 1. 75 pro případ odpočtu daně v poměrné výši při použití jak v rámci ekonomických činností plátce, tak mimo ně; 2. 76 pro případy odpočtu daně v krácené výši při použití v rámci ekonomických činností plátce jak pro plnění s nárokem na odpočet daně, tak pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně. 1.2.3.1. Nárok na odpočet daně v poměrné výši ( 75) Novela zákona zakotvuje podrobnější prováděcí pravidla pro uplatnění nároku na odpočet daně v případě plnění použitých zčásti pro uskutečňování ekonomických činností plátce a zčásti pro účely s nimi nesouvisejícími. Při uplatnění nároku na odpočet daně v případě takových plnění plátce může postupovat dvěma různými způsoby: a) uplatnit odpočet daně přímo v poměrné výši; b) uplatnit odpočet daně v plné výši a použití pro účely nesouvisející s ekonomickou činností průběžně zdaňovat obdobně jako doposud; tento postup od 1. 4. 2011 již však nelze uplatnit u dlouhodobého majetku (vymezení dlouhodobého majetku podrobněji viz bod 6.1.). Výpočet odpočtu daně v poměrné výši Postupy pro výpočet a způsob uplatnění nároku na odpočet daně v poměrné výši v některých aspektech kopírují postupy, které jsou v zákoně již zavedené pro nárok na odpočet daně v krácené výši v 76 s tím rozdílem, že konkrétní výše tohoto nároku, resp. podíl použití pro účely s nárokem na odpočet daně, se určuje vždy ve vztahu k danému přijatému zdanitelnému plnění. Při výpočtu výše odpočtu daně v poměrné výši plátce zohlední podíl použití daného přijatého zdanitelného plnění pro své ekonomické činnosti. Tento podíl se vyjadřuje poměrným koeficientem stanoveným jako procentní podíl. Zákon nepředepisuje žádnou specifickou metodu pro stanovení podílu použití daného přijatého zdanitelného plnění pro ekonomické činnosti. Volba této metody je na rozhodnutí plátce. Lze použít jakoukoli objektivní metodu, která může být založena například na: - využití daného majetku podle zvláštních záznamů, např. knihy jízd nebo záznamu o časovém využití; - rozsahu, v jaké je daný dlouhodobý majetek využíván, např. podílu podlahové plochy budovy; - 10 -

- podílu uskutečněných činností, např. u veřejnoprávních subjektů podíl příjmů a výnosů za plnění uskutečněná v rámci ekonomických činností na součtu všech příjmů a výnosů, včetně příjmů z výkonů veřejné správy a dotací a příspěvků, které jsou určeny na výkony veřejné správy. Veškeré záznamy, které slouží pro výpočet tohoto podílu, je plátce povinen vést v evidenci pro účely daně podle 100. Pokud v okamžiku uplatnění odpočtu daně plátce ještě nezná skutečný podíl použití daného přijatého plnění, postupuje následujícím způsobem ( 75 odst. 4): - stanoví tento podíl, tj. výši poměrného koeficientu, kvalifikovaným odhadem; - na konci příslušného kalendářního roku, ve kterém došlo k uskutečnění přijatého plnění, je povinen, popř. oprávněn, výši uplatněného odpočtu daně opravit podle skutečného podílu použití pro své ekonomické činnosti, pokud se poměrný koeficient vypočtený podle skutečného použití odchýlí od poměrného koeficientu stanoveného odhadem o více než 10 procentních bodů; - opravu výše uplatněného odpočtu daně je plátce povinen provést, jestliže je vypočtená částka opravy záporná, tj. skutečný podíl použití pro ekonomické činnosti plátce je nižší než plátce původně odhadoval; naopak tuto opravu plátce může provést, je-li vypočtená částka opravy kladná. Vykazování odpočtu daně v poměrné výši v přiznání k DPH V přiznání k DPH se obdobně jako doposud uvádí u přijatých zdanitelných plnění pouze poměrná výše údajů o základu daně a dani na vstupu, tj. údaje přepočtené poměrným koeficientem, a to vždy na příslušném řádku (ř. 40 až 46) podle charakteru přijatých plnění a sazby daně. Jestliže plátce stanovil podíl použití na základě odhadu a na konci příslušného kalendářního roku výši uplatněného nároku opravuje podle 75 odst. 4, uvede částku této korekce odpočtu daně v přiznání k DPH za poslední zdaňovací období příslušného kalendářního roku na ř. 45. Příklad: Plátce v květnu 2011 pořídí automobil, který bude používat zčásti pro osobní potřebu a zčásti pro svou ekonomickou činnost (výhradně zdanitelná plnění). Automobil zařadí do svého obchodního majetku (dlouhodobý majetek). V květnu 2011 obdrží daňový doklad: základ daně 400 000 Kč a daň 80 000 Kč. a) Při pořízení automobilu plátce stanoví poměrný koeficient odhadem ve výši 80 %. V přiznání k DPH za květen 2011 uvede na ř. 40 údaje: ve sloupci Základ daně částku 320 000, ve sloupci V plné výši částku 64 000. b) V průběhu roku plátce eviduje jízdy (v rozdělení pro služební a soukromé účely), na základě této evidence zjistí, že skutečný poměr použití tohoto automobilu pro své ekonomické činnosti v roce 2011 činí 60 %. Na konci roku 2011 je plátce povinen provést opravu: Výpočet částky opravy: 80 000 (60 % - 80 %) = - 16 000. V přiznání k DPH za prosinec 2011 plátce uvede na ř. 45 v rámci údajů ve sloupci V plné výši částku -16 000. 1.2.3.2. Nárok na odpočet daně v krácené výši ( 76) Základní principy postupů pro výpočet odpočtu daně v krácené výši uvedené v 76 se nemění. Dílčí formální změnou je vyjádření hodnoty koeficientu jako procentního podílu (celé číslo od 0 do 100 místo desetinného čísla od 0 do 0,99). Tato změna se promítá rovněž v novém formuláři přiznání k DPH na ř. 52 (koeficient pro výpočet nároku v krácené výši ve zdaňovacích obdobích běžného kalendářního roku) a ř. 53 (vypořádací koeficient). Významnější věcná změna se týká nároku na odpočet daně v krácené výši u dlouhodobého majetku, pokud před jeho pořízením plátce uplatnil odpočet daně ze záloh v předchozích kalendářních rocích. Plátce je v takovém případě povinen dorovnat případný rozdíl ve výši nároku vyplývajícího z rozdílné výše - 11 -

koeficientů v příslušných kalendářních rocích, ve kterých nárok uplatňoval ( 76 odst. 10). Rozdíl v nároku na odpočet daně zahrne do částky vypořádání odpočtu daně za kalendářní rok, ve kterém po uskutečnění plnění je oprávněn nárok na odpočet daně u daného dlouhodobého majetku uplatnit. V přiznání k DPH za poslední zdaňovací období tohoto roku vykáže částku rozdílu v rámci částky vypořádání odpočtu daně na ř. 53. Příklad: Plátce v květnu 2011 pořídí bytový dům s nebytovými prostorami, který bude pronajímat. Byty bude pronajímat občanům na bydlení (osvobozené plnění bez nároku na odpočet) a nebytové prostory plátcům - podnikatelům (s DPH). Cena nemovitosti 10 mil. Kč + 20% DPH. Zálohově zaplaceno v listopadu 2011 5 mil.kč + 1 mil. Kč DPH, zbytek 5 mil. Kč + 1 mil. Kč DPH v lednu 2012. Listopad 2011 - zálohový koeficient = 75% - v řádku 52 uplatní odpočet z uhrazené zálohy 0,75 x 1.000.000 = 750.000 Kč Prosinec 2011 - vypořádací koeficient za rok 2011 = 80% - v řádku 53 nárokuje (0,80 x 1.000.000) 750.000 = 50.000 Kč Leden 2012 - zálohový koeficient pro rok 2012 = 80% - v ř.52 uplatní odpočet z doplatku ve výši 0,80 x 1.000.000 = 800.000 Kč Prosinec 2012 - vypořádací koeficient za rok 2012 = 70% - v řádku 53 musí přepočítat i uplatněný odpočet ze zálohy v roce 2011 koeficientem roku, kdy majetek skutečně pořídil. Vrátí tedy část odpočtu ve výši (0,70 x 2.000.000) (750.000 + 50.000) 800.000 = - 200.000 Kč (0,70 x 2.000.000) = celkový nárok na odpočet z pořízeného majetku: kupní cena 10 mil.kč + 2 mil. DPH (750.000 + 50.000) = odpočet uplatněný v roce 2011 800.000 = zálohově uplatněný odpočet z doplatku v lednu 2012 Přechodná ustanovení Z bodu 4 přechodných ustanovení zákona č. 47/2011 Sb. vyplývá, že při vypořádání odpočtu daně za rok 2011 se postupuje podle 76 zákona o DPH ve znění účinném od 1. 4. 2011. Znamená to, že plátce zahrne do výpočtu vypořádacího koeficientu za rok 2011 i do výpočtu celkového vypořádání odpočtu daně za rok 2011 všechna zdaňovací období tohoto roku, včetně ledna až března, popř. I. čtvrtletí 2011. Při vypořádání odpočtu daně za rok 2011 již plátce musí splnit povinnost danou 76 odst. 10 zákona o DPH účinném od 1. 4. 2011 a do částky vypořádání zahrnout případný rozdíl ve výši nároku na odpočet daně z poskytnutých úplat v předchozích kalendářních letech, pokud se vztahují k dlouhodobému majetku pořízenému v roce 2011. 1.2.4. Korekční mechanismy pro změny v nároku na odpočet daně v důsledku změn v použití obchodního majetku ( 77 a 78 až 78c) Pro změny v nároku na odpočet daně v důsledku změn v použití daného obchodního majetku zákon o DPH zavádí dva korekční mechanismy: 1. vyrovnání odpočtu daně u obchodního majetku jiného než dlouhodobého ( 77); 2. úpravu odpočtu daně u dlouhodobého majetku ( 78 až 78c) - 12 -

1.2.4.1. Vyrovnání odpočtu daně ( 77) V 77 zákona o DPH se zavádí nový korekční mechanismus pro změny v nároku na odpočet daně u obchodního majetku krátkodobého charakteru (drobný majetek, zásoby). Řeší rozdíly v nároku na odpočet daně v případech, kdy plátce poté, co nárok uplatnil, tento majetek v rámci svých ekonomických činností použije pro jiné účely, než které při uplatnění nároku původně zohlednil. Využití tohoto korekčního mechanismu je časově omezeno v rámci tříleté lhůty stanovené pro uplatnění odpočtu daně. Částka vyrovnání se vypočte jako rozdíl mezi výší nároku na odpočet daně k okamžiku použití majetku a výší původního uplatněného odpočtu daně. Vyrovnání odpočtu daně je plátce povinen provést, jestliže je vypočtená částka záporná, tj. je-li skutečný nárok na odpočet daně nižší, než který plátce původně uplatnil. Naopak vyrovnání odpočtu daně plátce může provést, je-li vypočtená částka kladná, tj. zvyšuje-li svůj nárok na odpočet daně. Vyrovnání odpočtu je plátce povinen, popř. oprávněn provést, jednorázově za zdaňovací období, ve kterém příslušný majetek poprvé použil/spotřeboval. V přiznání k DPH se vyrovnání odpočtu vykazuje v rámci ř. 45 (korekce odpočtů daně). Vyrovnání odpočtu daně podléhá rovněž původní odpočet daně uplatněný u obchodního majetku krátkodobého charakteru v období před 1. 4. 2011, jestliže k prvnímu použití daného majetku dojde po účinnosti zákona č. 47/2011 Sb. Příklad: Ústav zdravotní péče, který je plátcem daně, provozuje nemocniční lékárnu/výdejnu. Lékárna léčiva jednak prodává veřejnosti a jednak je vydává pro jednotlivá pracoviště ústavu, která je používají v rámci zdravotnických služeb osvobozených od daně ( 58). K prodeji v lékárně plátce v květnu 2011 nakoupí léky v ceně 50 000 Kč plus daň (5 000 Kč), ve stejném období obdrží příslušný daňový doklad. V přiznání k DPH za květen uplatní plný nárok na odpočet daně: uvede na ř. 41 ve sl. Základ daně částku 50 000 a ve sl. V plné výši částku 5 000. V červenci 2011 vydá část těchto léků (za 20 000 Kč bez daně) pro jedno z pracovišť ústavu, které je v tomto období použije v rámci zdravotnických služeb. V přiznání k DPH za červenec 2011 je plátce povinen provést vyrovnání odpočtu daně, resp. snížit původně uplatněný nárok na odpočet daně: uvede na ř. 45 ve sl. V plné výši částku -2 000. 1.2.4.2. Úprava odpočtu daně ( 78 až 78c) V 78 až 78c se vymezují pravidla pro úpravu odpočtu daně při změnách v použití dlouhodobého majetku s tím, že ve srovnání s předchozí úpravou se mění některé zásady a postupy výpočtu tohoto korekčního mechanismu (vymezení dlouhodobého majetku podrobněji - viz bod 6.1. této informace). Původní odpočet daně uplatněný u dlouhodobého majetku podléhá úpravě, pokud v některém z následujících kalendářních roků poté, co byl nárok uplatněn, dojde ke změně výše tohoto nároku v důsledku změny rozsahu použití pro účely, které zakládají nárok na odpočet daně ( 78 odst. 1 a 2). Nově se úprava odpočtu rozšiřuje rovněž na případy změn v použití dlouhodobého majetku částečně pro ekonomické činnosti plátce a částečně pro jiné účely. Lhůta pro úpravu odpočtu daně ( 78 odst. 3) se prodlužuje u pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor na 10 let, u ostatního dlouhodobého majetku zůstává 5 let. Lhůta 5 let se vztahuje také na technické zhodnocení, které se i nadále pro účely úpravy odpočtu považuje za samostatný dlouhodobý majetek. Lhůta pro úpravu odpočtu daně počíná běžet kalendářním rokem, v němž byl dlouhodobý majetek pořízen. Zavádí se nový způsob výpočtu částky úpravy odpočtu daně. Významnější věcnou změnou je, že roční úprava odpočtu daně se provádí jen ve výši jedné pětiny, popřípadě jedné desetiny, příslušného rozdílu v nároku na odpočet daně ( 78a odst. 1) a do částky úpravy odpočtu daně se zohlední, jestliže byl majetek používán pro změněné účely pouze po část příslušného kalendářního roku ( 78a odst. 5). Pouze při dodání - 13 -

zboží, převodu nemovitosti nebo poskytnutí služby v rámci lhůty pro úpravu odpočtu daně se do výpočtu částky úpravy odpočtu daně zohlední počet roků zbývajících do konce této lhůty. Při výpočtu částky úpravy odpočtu daně ( 78a) se i nadále vychází z ukazatele nároku na odpočet daně, kterým je číselně vyjádřený procentní podíl. Nemá-li plátce nárok na odpočet daně, je ukazatel nároku na odpočet daně 0 %, má-li nárok na odpočet daně v plné výši, je tento ukazatel 100 %. Má-li plátce nárok na odpočet daně v částečné výši, ukazatel nároku na odpočet daně odpovídá výši poměrného koeficientu (podle 75) nebo vypořádacího koeficientu (podle 76), popřípadě součinu obou koeficientů při souběhu nároku na odpočet daně v poměrné výši a v krácené výši. Úprava odpočtu daně se provede pouze v případě, že rozdíl mezi ukazateli nároku na odpočet daně je větší než 10 procentních bodů. Úprava odpočtu daně se i nadále uvádí v přiznání k DPH za poslední zdaňovací období kalendářního roku, ve kterém nastaly skutečnosti zakládající povinnost nebo možnost úpravu provést, vykazuje se na ř. 60. Příklad: (vychází z příkladu k nároku na odpočet daně v poměrné výši uvedeného pod bodem 3.1.) Plátce v květnu 2011 pořídí automobil (za 400 000 Kč plus daň 80 000 Kč), který bude používat zčásti pro osobní potřebu a zčásti pro svou ekonomickou činnost, v rámci které uskutečňuje výhradně zdanitelná plnění. Automobil zařadí do svého obchodního majetku (dlouhodobý majetek) a uplatní nárok na odpočet daně v poměrné výši. Poměrný koeficient stanovený podle skutečného poměru použití tohoto automobilu pro ekonomické činnosti v roce 2011 činí 60 %. Výchozím ukazatelem nároku na odpočet daně k roku 2011, ve kterém byl původní odpočet daně uplatněn, je tedy 60 %. Plátce eviduje jízdy pro služební a soukromé účely rovněž v dalších letech v rámci 5-ti leté lhůty pro úpravu odpočtu daně. Podle této evidence je skutečný poměr použití automobilu pro služební účely, tj. pro ekonomické činnosti: v roce 2012: 68 %, v roce 2013: 85 %, v roce 2014: 57 % a v roce 2015: 40 %. V letech 2012 a 2014 je rozdíl mezi ukazateli nároku na odpočet daně menší než 10 procentních bodů, úprava odpočtu daně se proto neprovede. Výpočet částky úpravy odpočtu daně za rok 2013: 80 000 *(85 % - 60 %)/5 = +4 000, tuto částku úpravy odpočtu daně je plátce oprávněn uplatnit v přiznání k DPH za prosinec 2013. výpočet částky úpravy odpočtu daně za rok 2015: 80 000 *(40 % - 60 %)/5 = -3 200, tuto částku úpravy odpočtu daně je plátce povinen vykázat v přiznání k DPH za prosinec 2015. Přechodná ustanovení Bod 5 přechodných ustanovení zákona č. 47/2011 Sb. stanoví, že na odpočet daně uplatněný u majetku pořízeného před 1. 4. 2011 se vztahují pravidla platná pro úpravu odpočtu daně, jakož i pro vyrovnání odpočtu daně, podle zákona o DPH ve znění účinném do konce března 2011. Nová pravidla pro úpravu odpočtu daně se budou uplatňovat pouze u odpočtu daně uplatněného u majetku pořízeného od 1. 4. 2011. Plátci budou povinni, popř. oprávněni, podle těchto nových pravidel provést úpravu odpočtu daně poprvé v přiznání k DPH za poslední zdaňovací období roku 2012. 1.2.5. Nárok na odpočet daně při registraci a zrušení registrace ( 79) Ve srovnání s předchozími pravidly stanovenými pro nárok na odpočet daně při změně režimu v 74 zákona o DPH ve znění účinném do 31. 3. 2011 dochází ke změně ve způsobu výpočtu částky nároku na odpočet daně u dlouhodobého majetku při registraci ( 79 odst. 2). Plátce je povinen postupovat podle pravidel stanovených v 78a odst. 6 pro úpravu odpočtu daně. Přechodná ustanovení V návaznosti na bod 5 přechodných ustanovení zákona č. 47/2011 Sb. se rovněž v tomto případě nová pravidla pro výpočet částky nároku na odpočet daně u dlouhodobého majetku při registraci budou uplatňovat pouze u majetku pořízeného od 1. 4. 2011. - 14 -

1.2.6. Uplatňování daně u dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností Zákon o DPH zavádí specifická pravidla pro uplatňování daně na výstupu a odpočtu daně na vstupu u majetku, který splňuje tyto podmínky: 1. je dlouhodobým majetkem, 2. vytvořeným vlastní činností a 3. je určen pro použití částečně pro účely s nárokem na odpočet daně a částečně pro účely bez nároku na odpočet daně. 1.2.6.1. Vymezení majetku, na který se specifická pravidla vztahují Definice dlouhodobého majetku pro účely DPH Zákon o DPH zavádí definici dlouhodobého majetku v 4 odst. 3 písm. d), a to v případě pozemků ve vazbě na zákon o účetnictví a v případě ostatního majetku dlouhodobého charakteru ve vazbě na obsahové vymezení v zákoně o daních z příjmů. Dlouhodobým majetkem pro účely DPH se rozumí: - hmotný majetek, jehož vstupní cena je vyšší než 40 000 Kč, - odpisovaný nehmotný majetek, jehož vstupní cena je vyšší než 60 000 Kč, - pozemky, pokud nejsou zbožím, za podmínky, že jsou obchodním majetkem plátce, tj. slouží nebo jsou určeny k uskutečňování jeho ekonomických činností. Definice dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností Zákon o DPH definuje dlouhodobý majetek vytvořený vlastní činností v 4 odst. 3 písm. e) jako dlouhodobý majetek, který plátce vyrobil, postavil nebo jinak vytvořil, a to v rámci svých ekonomických činností. Podle obecného výkladu se za majetek vytvořený vlastní činností považuje majetek, který plátce vytvořil nově v tom smyslu, že výsledný takto vytvořený majetek vykazuje jiné podstatné charakteristické znaky než přijatá plnění použitá k jeho vytvoření. V praxi je nutné při posuzování, zda daný majetek splňuje kritéria majetku vytvořeného vlastní činností, postupovat případ od případu. Dlouhodobým majetkem vytvořeným vlastní činností například není dlouhodobý majetek, který jako takový plátce nabyl koupí nebo získá vkladem od jiné osoby. Obdobně za majetek vytvořený vlastní činností nelze považovat dlouhodobý majetek, který si plátce jako takový nechal vyrobit, postavit nebo vytvořit jinou osobou a na jehož vytváření se nepodílel (např. při stavbě tzv. na klíč od jednoho dodavatele). V této souvislosti není relevantní, zda tento majetek byl či nebyl pořizován na základě dílčích plnění. Kritéria majetku vytvořeného vlastní činností nejsou splněna ani v případě, kdy odběratel nakoupí stroj, u kterého montáž na místě provedou jeho vlastní zaměstnanci, popřípadě jiná osoba, za podmínky, že montáží nejsou změněny podstatné charakteristické znaky nakoupeného stroje. Naopak dlouhodobým majetkem vytvořeným vlastní činností je například dlouhodobý majetek vytvořený na základě dílčích subdodávek, jestliže předměty těchto subdodávek vykazují jiné podstatné charakteristické znaky než výsledný dlouhodobý majetek (např. při výstavbě nové stavby jeden dílčí dodavatel vybuduje základy, jiný jednotlivá patra a jiný stavbu zastřeší). Dlouhodobým majetkem vytvořeným vlastní činností je rovněž technické zhodnocení hmotného i nehmotného majetku vymezené zákonem o daních z příjmů ( 32a a 33), je-li splněna výchozí podmínka, že je plátce vytvořil v rámci svých ekonomických činností. Takové technické zhodnocení se považuje za samostatný dlouhodobý majetek vytvořený vlastní činností. 1.2.6.2. Princip specifických pravidel Plátce při uplatňování daně u dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností, který bude dále používat pro účely zakládající nárok na odpočet daně v částečné výši, postupuje následujícím způsobem: - 15 -

1. ze vstupů, tj. přijatých zdanitelných plnění, která použije pro vytvoření tohoto majetku, je oprávněn si uplatňovat nárok na odpočet daně v plné výši (podle 72 odst. 1 písm. a) ve vazbě na 72 odst. 2 písm. c)); 2. uvedení do stavu způsobilého k užívání se považuje za zdanitelné plnění dodání zboží nebo převodu nemovitosti (podle 13 odst. 4 písm. b)), plátce je povinen toto zdanitelné plnění přiznat ve svém daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém k uvedení do stavu způsobilého k užívání došlo (podle 21 odst. 6 písm. d)), přičemž základ daně se stanoví podle 36 odst. 6 písm. a); 3. ke stejnému období bude plátce oprávněn si z tohoto plnění uplatnit nárok na odpočet daně; výše tohoto nároku se bude odvíjet od účelu použití tohoto majetku podle obecně platných principů, v tomto případě podle 72 odst. 6, tj. v částečné výši. Princip nově zavedeného opatření spočívá v tom, že si plátce v podstatě vytvořený dlouhodobý majetek po jeho uvedení do stavu způsobilého k užívání sám sobě dodá. Odstraní se možný negativní dopad různých výší koeficientů v letech, kdy majetek vytvářel. Následné změny v použití dlouhodobého majetku, případně v rozsahu použití tohoto majetku pro účely zakládající nárok na odpočet daně se budou nadále řešit výhradně prostřednictvím úpravy daně na vstupu (podle pravidel pro úpravu odpočtu daně podle 78) a ne na straně daně na výstupu. Nová specifická pravidla se nevztahují na ostatní případy vytváření majetku vlastní činností. U majetku, který bude plátce používat pouze pro účely bez nároku na odpočet daně, tj. výhradně pro účely nesouvisející se svými ekonomickými činnostmi nebo výhradně pro osvobozená plnění bez nároku na odpočet daně, plátce nemá nárok na odpočet daně ze vstupů a fikce dodání zboží nebo převodu nemovitosti nevznikne. U majetku, který bude plátce používat jen pro účely s nárokem na odpočet daně, je oprávněn uplatňovat plný nárok na odpočet daně ze všech vstupů a fikce dodání zboží nebo převodu nemovitosti při uvedení tohoto majetku do stavu způsobilého k užívání rovněž nevznikne. Přechodná ustanovení Bod 3 přechodných ustanovení zákona č. 47/2011 Sb. umožňuje plátci, aby si dorovnal nebo dodatečně uplatnil nárok na odpočet daně ze vstupů, které použije pro vytvoření dlouhodobého majetku vlastní činností, u kterého se uplatňují nová specifická opatření, jestliže tyto vstupy pořídil před 1. 4. 2011 a nárok si neuplatnil nebo jej krátil. Tento dodatečný nárok bude plátce oprávněn si uplatnit až za zdaňovací období, kdy bude příslušný dlouhodobý majetek uveden do stavu způsobilého k užívání a kdy mu vznikne povinnost z tohoto titulu přiznat daň na výstupu. V tomto případě se prolamuje tříletá lhůta pro uplatnění odpočtu daně stanovená v 73 odst. 3, jakož i omezující podmínka pro způsob vykázání nároku na odpočet daně stanovená v 73 odst. 4. Znamená to, že plátce bude moci dodatečně uplatnit nárok na odpočet daně nebo případně nárok dorovnat také ze vstupů před tříletou lhůtou, a to v rámci běžného daňového přiznání. III. S účinností od 1. 4. 2011 pozbývají platnosti tyto informace z oblasti nároku na odpočet DPH: 1. Obecné podmínky pro uplatnění nároku na odpočet daně z přidané hodnoty (z 24. 8. 2005) 2. Uplatňování nároku na odpočet daně v poměrné výši u veřejnoprávních subjektů (z 25. 1. 2005) Oprava základu daně a výše daně a oprava výše daně v jiných případech 42-43 - od 1. 4. 2011 1. Hlavní změny při opravě základu daně a výše daně a při opravě výše daně v jiných případech Od 1.4.2011 při opravě základu daně a výše daně a při opravě výše daně v jiných případech plátce postupuje podle 1. 42 zákona o DPH, pokud se jedná o změny základu a výše daně z důvodů uvedených v odst. 1, tj. na základě dodavatelsko-odběratelských vztahů nebo vyplývajících z mechanismu DPH; 2. 43 zákona o DPH, pokud byla daň uplatněna chybně a tím byla zvýšena daň na výstupu nebo daňová povinnost plátce; - 16-3. 45 zákona o DPH, pokud má v případě provedení opravy podle 42 a 43 povinnost vystavit opravný daňový doklad.

Je třeba upozornit, že novelou zákona o DPH - se ruší ustanovení 44 až 46, která samostatně řešila opravu základu daně a výše daně v případě dovozu zboží, při poskytnutí služby osobou registrovanou k dani v jiném členském státě a zahraniční osobou, při pořízení zboží z jiného členského státu a při dodání zboží do jiného členského státu. Novelou se oprava základu daně a výše daně v uvedených případech řeší podle 42 obdobně; - 49 je nahrazen ustanovením 43 zákona o DPH; - 43 a 50 jsou nahrazeny 45 zákona o DPH. Z uvedeného vyplývá, že plátce při opravě základu daně a výše daně a při opravě výše daně v jiných případech vystaví opravný daňový doklad. 2. Opravy základu daně a výše daně podle 42 Od 1. 4. 2011 má plátce vždy povinnost provést opravu základu daně a výše daně v případech vymezených v 42. Do 31.3.2011 měl plátce pouze v konkrétně uvedených případech ( 42 odst. 1 zákona o DPH) možnost volby, zda opravu základu daně a výše daně provede či nikoli, v ostatních případech ( 42 odst. 2 a 3) měl plátce povinnost opravu základu daně a výše daně provést. Oprava základu daně a výše daně podle 42 zákona o DPH je považována za samostatné zdanitelné plnění, jehož uskutečnění je vázáno na období, ve kterém byla oprava provedena. Toto samostatné zdanitelné plnění se považuje za uskutečněné nejpozději posledním dnem zdaňovacího období, ve kterém plátce a) opravou základu daně a výše daně zvyšuje daň na výstupu nebo svoji daňovou povinnost, tj. dnem, kdy nastaly skutečnosti vedoucí k opravě (např. poskytnutí slevy apod.), b) opravou základu daně a výše daně snižuje daň na výstupu nebo svoji daňovou povinnost a osoba, pro kterou se původní plnění uskutečnilo nebo která poskytla úplatu, z níž vznikla povinnost přiznat daň, obdržela opravný daňový doklad. Plátce uvádí opravu základu daně a výše daně do běžného daňového přiznání. Příklad: Dodavatel (plátce daně) dodal zboží odběrateli (plátci daně) v dubnu 2011 za cenu 100.000 Kč bez daně + 20% DPH. V záruční době v červnu 2011 odběratel zjistil, že část zboží je vadná a zboží reklamuje. Reklamace je uznána a reklamační řízení je ukončeno v červenci 2011 s tím, že v reklamačním protokolu je přiznán odběrateli nárok na vrácení vadného zboží v hodnotě 20.000 Kč bez DPH. Dodavatel zboží v červenci 2011 vrátil. V srpnu dodavatel vystavil opravný daňový doklad a doručil jej odběrateli. Odběratel je povinen provést snížení nároku na odpočet DPH ve výši 20% z 20.000 = 4.000 Kč podle 74 odst.1 již v daňovém přiznání za červenec 2011 Dodavatel může snížit odvod daně na výstupu o 4.000 Kč až k datu doručení opravného daňového dokladu, tedy v srpnu 2011. Vystavení opravného daňového dokladu Plátci vzniká povinnost vystavit opravný daňový doklad podle 45 zákona o DPH, pokud měl povinnost vystavit daňový doklad za původní zdanitelné plnění. Plátce vystaví opravný daňový doklad do 15 dnů ode dne, kdy nastaly skutečnosti, na jejichž základě opravu základu daně a výše daně plátce provádí. Pokud plátci nevznikla povinnost vystavit daňový doklad, provede opravu v daňové evidenci. Bonusy a skonta U tzv. bonusů a skont, vyjadřujících sjednané platební podmínky (např. z důvodů překročení limitu odebraného zboží, platby předem, platby v hotovosti apod.) se dosavadní výklad nemění, tj. nadále se jedná o finanční plnění, u kterých se z hlediska DPH nepostupuje podle 42 resp. 43. Informace MFČR k bonusům a skontům byla ke dni 29.4.2011 nahrazena následující informací GFŘ: - 17 -

Informace GFŘ k uplatňování DPH u tzv. skont a bonusů (29. 04. 2011) V souvislosti se změnou pravidel pro provádění oprav základu daně a výše daně ve smyslu ustanovení 42 zákona č. 235/2004 Sb., o DPH (dále jen ZDPH ), jsou opakovaně pokládány dotazy a rozdílné výkladové argumentace týkající se tzv. bonusů a skont poskytovaných v rámci dodavatelsko-odběratelských obchodních vztahů. Oprava základu daně a výše daně při snížení základu daně po uskutečnění zdanitelného plnění byla doposud nepovinná. Novela ZDPH účinná od 1.4.2011 však s ohledem na požadavek závazné unijní úpravy (Směrnice o DPH) zavedla povinnost provádění oprav základu daně a výše daně. S ohledem na uvedené Generální finanční ředitelství (dále jen GFŘ ), po projednání s Ministerstvem financí, provedlo detailnější rozbor dotčené problematiky, na jehož základě se vydává následující informace, která slouží k ujednocení výkladových východisek pro budoucí aplikace zmíněného ustanovení a problematiky: Předmětem posouzení dopadů do DPH jsou tzv. skonta, slevy či bonusy. Tyto se v praxi vyskytují pod různými označeními a definicemi, což však nic nemění na jejich společné věcné podstatě. GFŘ je toho názoru, že není v zásadě rozdíl, zda se jedná o poskytnutí skonta či bonusu (dále jen bonusy ), ale je vždy rozhodující, zda mají resp. jsou poskytovány jednoznačně ve vazbě na již uskutečněné zdanitelné plnění nebo soubor uskutečněných zdanitelných plnění za určitou část uplynulého období. V takovýchto případech je plátce oproti minulé právní úpravě vždy povinen provést opravu základu a výše daně. O právě uvedenou situaci půjde např. když dodavatel vyplatil podle smluvního ujednání odběrateli tzv. bonus ve výši 4 % z celkové ceny zboží dle faktur vystavených za odběr zboží v uplynulém kalendářním čtvrtletí. Podle smluvených podmínek tento bonus odběrateli náleží, pokud v daném kalendářním čtvrtletí od dodavatele odebere zboží minimálně za 5 mil. Kč. O uvedenou situaci půjde i v případě, kdy se dodavatel zavázal vyplatit odběrateli tzv. roční bonus ve výši 240.000,- a to tehdy pokud, odběratel uskuteční u v daném roce odběr zboží min. ve výši 6 mil Kč. O případ, kdy bonus představuje faktickou slevu z již uskutečněných zdanitelných plnění a tedy důvod pro opravu dle 42 ZDPH půjde nesporně i v případě bonusu za včasnou platbu, kdy např. dodavatel poskytne odběrateli bonus (slevu) ve výši 5 % z fakturované ceny zboží, pokud odběratel zaplatí do 7 dnů od vystavení faktury. Provedení opravy Pokud měl plátce u původního zdanitelného plnění povinnost vystavit daňový doklad, je povinen v případě opravy základu daně a výše daně vystavit opravný daňový doklad. Tento musí vystavit do 15 dnů ode dne zjištění skutečností rozhodných pro provedení opravy. Jestliže plátce neměl povinnost u původního zdanitelného plnění vystavit daňový doklad, provede ve stejné lhůtě opravu v evidenci pro daňové účely. Opravný daňový doklad musí obsahovat údaje vymezené zákonem - 45 odst. 1 zákona o DPH. V případě, že se konkrétní důvod či skutečnost zakládající povinnost opravy týká více zdanitelných plnění, může plátce vystavit opravný daňový doklad podle 45 odst. 2 zákona o DPH (dále jen souhrnný doklad ). S ohledem na dosavadní praxi a nadměrné obtíže, které vzhledem k ní mohou vzniknout, lze při respektování principů opravy základu daně a vazby na původní opravovaná zdanitelná plnění, v případě tohoto souhrnného dokladu přijmout vstřícnější náhled na požadavek naplnění některých náležitostí tohoto dokladu. Jmenovitě ohledně referencí na původní daňové doklady lze akceptovat i jen rámcové vymezení původních zdanitelných plnění v souhrnném opravném dokladu, a to tak, aby vazby na původní zdanitelná plnění byly určitelné (např. daňové doklady vystavené v určitém časovém období nebo číselná řada daňových dokladů od do). Rozdíly mezi opraveným základem daně a základem daně u původních zdanitelných plnění lze u souhrnného dokladu uvést souhrnně za všechna opravovaná zdanitelná plnění. V případě opravy více zdanitelných plnění s rozdílnými sazbami daně lze rozdíly uvést souhrnně, avšak rozděleně dle jednotlivých sazeb daně. Plátce však musí být schopen konkrétně prokázat správnost opraveného základu daně a výše daně a to ve vazbě na údaje uvedené v opravném daňovém dokladu (smlouvami, původními daň.doklady, evidencí pro daňové účely atd.). Do záběru problematiky oprav základu daně a výše daně v případě tzv. bonusů spadá samozřejmě i povinnost provedení odpovídající opravy odpočtu daně na straně odběratele. Odběratel je povinen v těchto případech opravit odpočet daně a to ve zdaňovacím období, kdy se dozvěděl o okolnostech rozhodných pro vznik povinnosti ji provést tj. v zásadě bez ohledu na doručení opravného daňového dokladu. Opravu odpočtu plátce prokazuje opravným daňovým dokladem nebo jiným dokladem souvisejícím s opravou nebo jiným způsobem např. smlouvami, ( 74 zákona o DPH). Poznámka: podle výše uvedené informace je pravděpodobné, že věrnostní bonusy, vyplácené bez ohledu na výši obratu v předchozím období nejsou zdanitelným plněním. Tyto případy se ale budou v praxi vyskytovat zřídka. - 18 -

Pozor na tzv. Nepřímé bonusy : Příklad: Výrobce A dodá zboží velkoobchodu B za cenu 800 + 20% DPH a velkoobchod B dodá toto zboží konečnému spotřebiteli C za cenu 1000 + 20% DPH. Následně výrobce A poskytne bonus ve výši 50 přímo konečnému spotřebiteli C. Podle závěrů níže uvedeného stanoviska GFŘ je odběratel C povinen opravit základ daně a daň původního plnění od dodavatele B a to i v případě, že neobdrží opravný daňový doklad. Tyto případy jsou časté např. u dodávek osiv nebo chemických ochranných prostředků, případně hnojiv. Velkoobchod B dodal zboží odběrateli C dne 20.6.2011. Na základě daňového dokladu si v období 06/2011 uplatnil odběratel C nárok na odpočet DPH ve výši 160. V září 2011 poskytl výrobce A odběrateli C bonus ve výši 50. Odběratel C neobdržel opravný daňový doklad. Přesto je povinen vypočítat DPH z přijatého bonusu a snížit DPH na vstupu o částku 50 x 0,1667 = 8,34 (základ daně -41,66, DPH -8,34). Výtah ze závěrů koordinačního výboru č.340/14.09.11 Nepřímé bonusy: 1. Účel příspěvku Tento příspěvek volně navazuje na příspěvek č. 113/01.03.06 - Kompenzace ceny. Jeho cílem je sjednocení výkladu ohledně povinností poskytovatele nepřímých bonusů, případně povinností jejich příjemce. Účelem příspěvku není prosazení akceptace přímého účinku judikatury SDEU pokud jde o případné snížení základu daně poskytovatele nepřímého bonusu ve smyslu výše zmíněného příspěvku z roku 2006. 2. Vymezení pojmů Bonus je částkou poskytnutou dodavatelem v souvislosti s dříve uskutečněným zdanitelným plněním nebo souborem uskutečněných zdanitelných plnění za určité uplynulé období. Nepřímým bonusem je bonus, který dodavatel poskytuje jiné osobě než svému přímému odběrateli. Příjemcem nepřímého bonusu, který je součástí distribučního řetězce, je osoba, které je nepřímý bonus vyplacen a která dříve odebrala předmětná zdanitelná plnění od odběratele poskytovatele bonusu, případně od jeho odběratelů následujících v řadě. Příjemcem nepřímého bonusu, který je třetí osobou, je příjemce nepřímého bonusu jiný než ten, který je součástí distribučního řetězce. 3. Současný právní stav; výklad 42 a 74 odst. 1 zákona o DPH Komunitární pojetí SDEU vyložil čl. 11 v kontextu s čl. 20 Šesté směrnice] (čl. 73 a 184 a násl. Směrnice) z hlediska možnosti opravit základ daně a daň na výstupu při poskytnutí nepřímého bonusu plátcem z důvodu podpory prodeje jeho produktů, a to při jeho poskytnutí jak osobě uvnitř distribučního řetězce (např. maloobchodníkovi), tak osobě na jeho konci (konečnému spotřebiteli). Podle ustálené judikatury SDEU (C-317/94 Elida Gibbs Ltd. a C-427/98 Komise v. Německo) je členský stát v takovém případě povinen umožnit plátci poskytovateli bonusu opravu základu daně a výše daně směrem dolů. Vyžadují to základní zásady systému DPH, jakými jsou např. princip neutrality vyjádřený mimo jiné zásadou, že daňové břemeno nese konečný spotřebitel a nikoli osoba povinná k dani], nebo pravidlo pro stanovení základu daně ve výši subjektivní hodnoty (tj. částky, kterou plátce skutečně obdrží) Tímto pojetím není podle SDEU nikterak dotčena případná povinnost příjemce bonusu, je-li tento osobou nacházející se uvnitř distribučního řetězce, stanovit základ daně na výstupu u svých uskutečněných plnění jako součet částek obdržených od příjemce plnění a částek obdržených od třetí osoby (tj. od poskytovatele bonusu), případně opravit svůj původní odpočet]. Vnitrostátní úprava Podle 42 odst. 1 písm. b) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen zákon o DPH ) je plátce, který uskutečnil plnění, povinen opravit základ daně při snížení, popřípadě zvýšení základu daně, k němuž dojde po dni uskutečnění plnění. V praxi to mimo jiné také znamená, že je dodavatel povinen vystavit opravný daňový doklad podle 45 nebo provést korekci v evidenci DPH a původně deklarovaný základ daně a daň na výstupu opravit v souladu s 42 odst. 2 až 8 zákona o DPH. Je-li provedena oprava podle 42, je příjemce plnění povinen snížit v odpovídajícím rozsahu svůj dříve uplatněný nárok na odpočet daně na vstupu podle 74 odst. 1 zákona o DPH. To platí i pro bonusy, které dodavatel za určitých podmínek vyplácí svému odběrateli. Domnívám se však, že zmíněná ustanovení zákona o DPH ukládají dodavateli povinnost opravy pouze v případech, kdy dodavatel vyplácí bonus svému přímému odběrateli, tj. osobě, která stojí vedle něho v distribučním či výrobním řetězci a které poskytl původní plnění. Jinými slovy, zákonodárce se od evropské úpravy úmyslně odchýlil a výše uvedené závěry SDEU do zákona o DPH neimplementoval. I když to není v 42 uvedeno výslovně, lze toto tvrzení podpořit následujícími argumenty: (i) z 42 odst. 1 písm. b) je zřejmá vazba na předchozí plátcem uskutečněné zdanitelné plnění, ustanovení předpokládá, že příjemce bonusu je osoba totožná s příjemcem původního zdanitelného plnění (ii) formální povinnosti uložené druhým odstavcem závisejí na původním uskutečněném plnění, i toto ustanovení jednoznačně předpokládá, že příjemce bonusu je osoba totožná s příjemcem původního zdanitelného plnění, (iii) i ve čtvrtém a pátém odstavci 42 je jasná vazba na původní plnění (sazba daně, přepočtový kurz, běh tříleté lhůty), - 19 -

(iv) 45 odst. 1 vyžaduje uvedení údajů souvisejících s původním plněním (evidenční číslo původního dokladu, rozdíly v částkách, apod.). Povinnosti plátců vyplácejících bonusy by musely být koncipovány zcela jinak, počítal-li by zákonodárce s opravou základu daně a výše daně i pro případy, kdy by příjemcem bonusu byla jiná osoba než původní odběratel. Ani podle důvodové zprávy k zákonu o DPH nepředvídal zákonodárce opravu základu daně a výše daně ve vztahu k jiným osobám než přímému odběrateli. Dovodit lze opak: Jedná se o opravy vyplývající z běžných dodavatelsko-odběratelských smluv a vztahů, kdy dochází například ke snížení úplaty formou poskytnutí slevy po datu uskutečnění zdanitelného plnění,.. (z důvodové zprávy k zákonu č. 47/2011 Sb.). Argumentovat lze i příspěvkem projednaným Koordinačním výborem v roce 2006, na který upozorňuji v úvodu a v němž MF projevilo názor, že dodavatel není oprávněn snížit základ daně, poskytne-li nepřímý bonus (v dikci předmětného příspěvku kompenzaci ceny ) jiné osobě v distribučním řetězci než svému přímému odběrateli, protože to ustanovení zákona o DPH neumožňují. MF tehdy neakceptovalo možnost přímého účinku článku 11 Šesté směrnice, který je SDEU celkem jednoznačně vyložen v judikátech C-317/94 Elida Gibbs Ltd. a zejména C-427/98 Komise v. Německo. Z výše uvedeného dovozuji, že plátce, který vyplácí nepřímý bonus, není povinen provést opravu základu a výše daně podle 42 a ani příjemce nepřímého bonusu proto není povinen opravovat původně uplatněný odpočet z plnění, které případně dříve přijal od jiné osoby v distribučním řetězci než od poskytovatele bonusu (není totiž splněna podmínka uvedená v 74 odst. 1 věta první, tj. nedochází k opravě dle 42). Případný eurokonformní výklad Směrnice nelze v daném případě ze strany správce daně (aniž by byly porušeny obecné právní zásady) uplatnit, protože má povahu tzv. nepřímého účinku nápravného, jehož použití by šlo nad rámec zákona v neprospěch jednotlivce. Vše totiž nasvědčuje tomu, že úmyslem zákonodárce bylo odchýlit se od komunitárního pojetí, a jednotlivec proto může takový závěr na základě výše uvedených skutečností snadno učinit. Pouze pro úplnost poznamenávám, že tento závěr, bude-li přijat, nemůže podle mého názoru nikterak ovlivnit právo každého poskytovatele bonusu využít přímého/nepřímého účinku příslušných ustanovení Směrnice a na jeho základě opravit základ a výši daně, odpovídají-li podmínky transakce okolnostem, za nichž SDEU v uvedených věcech rozhodoval. O (ne)existenci tohoto práva může rozhodnout jedině soud. 4. Případné jiné povinnosti příjemců nepřímého bonusu Příjemce nepřímého bonusu, který je součástí distribučního řetězce Závěrem, který předkládám v předchozím odstavci a podle něhož nemá příjemce nepřímého bonusu povinnost opravit podle 74 původně uplatněný odpočet daně na vstupu, nemohou být dotčeny jeho povinnosti plynoucí případně z jiných ustanovení zákona o DPH, zejména povinnost správně stanovit základ daně podle 36 odst. 1, jestliže zboží nebo služby, k nimž se nepřímý bonus vztahuje, sám nespotřebovává, ale dodává/poskytuje dále, a jestliže je nepřímý bonus vyplácen ve vazbě na zboží nebo služby, které příjemce bonusu dodal (poskytl) a nikoli na zboží nebo služby, které od svého dodavatele odebral. Předmětné ustanovení, jsou-li splněny podmínky dané judikaturou SDEU, ukládá plátci v takovém případě povinnost zahrnout do základu daně jak úplatu od odběratele, tak úplatu od třetí osoby, jíž může být např. i poskytovatel nepřímého bonusu. Příjemce nepřímého bonusu, který je třetí osobou V praxi se stává, že příjemcem bonusu je i osoba, která není součástí řetězce, pomocí něhož jsou zboží nebo služby, k nimž se bonus vztahuje, distribuovány. Může to být například mateřská společnost, jejíž dceřiné společnosti se distribuce zboží/služeb účastní a která na základě vícestranné smlouvy profituje z jejich dosaženého obratu. V těchto případech je třeba zkoumat, zda příjemce bonusu vyvíjí aktivity směřující k dosažení stanoveného obratu nebo k dosažení jiného cíle, jímž je přiznání bonusu podmíněno (např. marketing, zprostředkování, apod.). Pak by měl být bonus posouzen v souladu s 2 odst. 1 písm. b) a 14 odst. 1 písm. b) zákona o DPH jako úplata za službu poskytnutou příjemcem nepřímého bonusu. 5. Závěr Navrhuji přijmout sjednocující výklad ve smyslu výše uvedeného, aby byla zajištěna alespoň minimální právní jistota poskytovatelů a příjemců nepřímých bonusů, kterou zákon v současném znění neskýtá. Stanovisko Generálního finančního ředitelství : GFŘ s návrhem předkladatelky souhlasí částečně. Zcela akceptovat nelze analýzu v rámci vnitrostátní úpravy zákona o DPH uvedenou v bodu 3 příspěvku. Přesto, že toto ustanovení bylo v prvopočátku koncipováno zejména na opravy v rámci přímého dodavatelsko-odběratelského vztahu, nelze na základě tohoto vyloučit možnost použití daného ustanovení i v případě tzv. nepřímých bonusů. Ani zákon o DPH ani důvodová zpráva k němu uvedenou možnost nevylučují. Pravidla v ust. 42 ZDPH jsou nastavena obecně na opravu základu daně. Uvedené potvrzuje textace 42 odst. 1 písm. b) Plátce opraví základ daně a výši daně při snížení, popřípadě při zvýšení základu daně, ke kterému dojde po dni uskutečnění zdanitelného plnění. Zákon zde neuvádí vůči komu plátce základ daně snížil, taktéž neuvádí, že touto osobou musí být pouze přímý odběratel. Znění zákona je zde obecné a tudíž umožňuje provedení výkladu, který je v souladu s právem ES (viz.příspěvek bod 3 ke komunitárnímu pojetí.) V případě zmíněné judikatury (C-317/94 Elida Gibs a C-427/98 Komise vs. Německo) lze konstatovat, že ESD v principu dotváří pohled na opravu základu daně u tzv. nepřímých bonusů při použití kupónů v případě nepřímého vztahu v distribučním řetězci mezi výrobcem a konečným spotřebitelem, s ohledem na neutralitu systému DPH. ESD dovodil, právě s ohledem na zásadu neutrality systému DPH, že oprava základu daně musí být v zásadě připuštěna v případě snížení ceny mezi poskytovatelem nepřímého bonusu a příjemcem nepřímého bonusu (konečným spotřebitelem), za podmínky vyplacení bonusu tomuto příjemci nepřímého bonusu. Základem daně u poskytovatele nepřímého bonusu (v daném případě u výrobce) je pak částka odpovídající prodejní ceně fakturovaná výrobcem zboží jeho prvnímu přímému odběrateli v distribučním řetězci snížená o částku uvedenou na kupónu, která byla proplacena tímto výrobcem příjemci nepřímého bonusu (konečnému spotřebiteli). Uvedené ESD odůvodnil tím, že členský stát - 20 -

není oprávněn vybrat vyšší daň, než je její konečná výše odpovídající konečné úplatě zaplacené konečným spotřebitelem. ESD též dovodil, že snížení daně na výstupu u výrobce, které nevyvolá snížení odpočtu daně u jeho přímého odběratele, nepředstavuje únik v systému DPH, neboť toto snížení je kompenzováno vyšší daní na výstupu u poskytovatele daného plnění příjemci nepřímého bonusu (konečnému spotřebiteli) na konci distribučního řetězce. S ohledem na výše uvedené je GFŘ toho názoru, že při snížení základu daně na základě vyplacení nepřímého bonusu se i v tomto případě aplikuje ust. 42 odst. 1 písm b) ZDPH. Poskytovatel nepřímého bonusu musí být schopen prokázat, že snížením základu daně v důsledku jeho vyplacení nedochází k narušení neutrality systému DPH, tedy neoprávňenému snížení základu daně. Je na poskytovateli nepřímého bonusu, aby si vytvořil takový systém evidence a zajistil takové důkazní prostředky, aby toto důkazní břemeno unesl, když se rozhodl pro aplikaci takovéhoto druhu podpory prodeje. K vlastní aplikaci nepřímého bonusu GFŘ uvádí, že s ohledem na skutečnost, že aplikace nepřímého bonusu nedopadá na přímého odběratele poskytovatele bonusu, provede plátce, který nepřímý bonus poskytuje, pouze opravu v evidenci pro daňové účely, dle ust. 42 odst. 2. Oprava je dle odst. 3 42 ZDPH samostatným zdanitelným plněním uskutečněným nejpozději posledním dnem zdaňovacího období, ve kterém plátce provedl opravu základu daně a výše daně ve své daňové evidenci. Ust. 74 ZDPH lze s ohledem na obecné vymezení 42 ZDPH aplikovat i na příjemce nepřímého bonusu (konečného spotřebitele), pokud je plátcem daně, a uplatnil odpočet daně u jím přijatého, nepřímým bonusem dotčeného zdanitelného plnění. Nelze uznat, že v tomto případě dochází u konečného spotřebitele, tj. příjemce nepřímého bonusu, k právní nejistotě. Tento příjemce nepřímého bonusu má k dispozici veškeré informace k tomu, aby mohl opravu odpočtu daně provést - má k dispozici jak informaci o tom, že si uplatnil nárok na odpočet daně u přijatého zdanitelného plnění, tak informaci o tom, že si uplatnil a byl uspokojen jeho nárok na nepřímý bonus u téhož zboží. Zákon o DPH aplikaci 74 nepodmiňuje vlastnictvím opravného daňového dokladu od poskytovatele nepřímého bonusu. Plátce podle 74 odst. 1 prokazuje opravu odpočtu nejen opravným daňovým dokladem, ale i jiným dokladem související s opravou,popřípadě jiným způsobem. V případě kdy je příjemcem tzv. nepřímého bonusu třetí osoba - např. mateřská společnost, GFŘ souhlasí se samostatnými závěry prezentovanými v druhé části bodu 4. příspěvku. Jde o svým charakterem odlišnou situaci od případů, kdy je nepřímý bonus vyplácen konečnému spotřebiteli. V daném případě nelze považovat platbu třetí osobě za snížení základu daně u uskutečněných zdanitelných plnění výrobcem, ale spíše za úplatu za poskytnutou službu mateřskou společností, jak je popsáno předkladatelkou v příspěvku. 3. Oprava výše daně v jiných případech podle 43 zákona o DPH V případě, kdy plátce uplatnil a přiznal chybně daň a tím zvýšil daň na výstupu nebo svoji daňovou povinnost, má možnost provést opravu základu daně a výše daně podle 43 zákona o DPH, nikoli povinnost. V případě, kdy plátce uplatnil a přiznal chybně daň a tím snížil daň na výstupu nebo svoji daňovou povinnost, má povinnost provést opravu a postupuje podle 141 Daňového řádu podáním dodatečného daňového přiznání. V případě opravy výše daně podle 43 zákona o DPH má plátce povinnost údaje vzniklé opravou uvést vždy do dodatečného daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém se uskutečnilo původní plnění, nebo byla přijata úplata, ze které vznikla povinnost přiznat daň. Opravu výše daně podle 43 zákona o DPH lze provést nejdříve ke dni, ve kterém příjemce plnění (plátce nebo osoba identifikovaná k dani) obdržel opravný daňový doklad nebo ve kterém byla provedena oprava v evidenci pro daňové účely. V případě, že příjemcem je osoba povinná k dani, která není plátcem, lze opravu výše daně podle 43 provést nejdříve ke dni, ve kterém byla provedena oprava v evidenci pro daňové účely. Vystavení opravného daňového dokladu Plátce vystaví opravný daňový doklad, pokud měl povinnost vystavit daňový doklad nebo daňový doklad vystavil. Pokud plátce neměl povinnost vystavit daňový doklad a daňový doklad nevystavil, provede opravu v daňové evidenci. Obdobné pravidlo platí i pro osobu identifikovanou k dani. 4. Náležitosti opravného daňového dokladu dle 45 zákona o DPH Náležitosti opravného daňového dokladu jsou uvedeny v 45 odst.1 zákona o DPH. Opravný daňový doklad o opravě základu daně a výše daně obsahuje náležitosti odpovídající původnímu daňovému dokladu, - 21 -

včetně evidenčního čísla, důvod opravy, rozdíl mezi opraveným a původním základem daně, rozdíl mezi opravenou a původní daní, rozdíl mezi opravenou a původní úplatou. V případě opravného daňového dokladu při poskytování předplacených telekomunikačních služeb, zůstávají zachovány původní údaje platné před 1.4.2011 s ohledem na specifické podmínky samotného poskytování předplacených telekomunikačních služeb v praxi. Tento opravný daňový doklad neobsahuje evidenční číslo původního daňového dokladu. Konkrétní údaje jsou uvedeny v 45 odst. 3 a 4 zákona o DPH. 5. Ilustrativní příklady 5.1 Oprava základu daně a výše daně podle 42 zákona o DPH Plátce na základě sjednaných dodacích podmínek obdržel od jiného plátce zboží dne 30.4. 2011 (tento den je datem uskutečnění zdanitelného plnění), kdy základ daně 200 000 Kč daň 40 000 Kč celkem 240 000 Kč Dodavatel poskytl svému zákazníkovi na odebrané zboží po datu uskutečnění zdanitelného plnění, dne 2.5.2011 slevu ve výši 10 %. Řešení: - Plátce provede opravu podle 42 zákona o DPH, protože se jedná o případ uvedený v odst. 1 písm. b), kde je poskytnuta sleva po dni uskutečnění zdanitelného plnění. - Protože měl plátce povinnost vystavit daňový doklad při opravě základu daně a výše daně, vystaví opravný daňový doklad podle 42 odst. 2 zákona o DPH. - Opravný daňový doklad musí obsahovat náležitosti původního daňového dokladu podle 45 zákona o DPH, tj. základní údaje o dodavateli, o příjemci, evidenční číslo původního daňového dokladu a dále v daném případě základ daně - 20 000 Kč (200 000 20 000 = 180 000) daň - 4 000 Kč (40 000 4 000 = 36 000) celkem - 24 000 Kč Plátce má povinnost uvést na doklad důvod opravy základu daně a výše daně, v tomto případě uvede, že byla poskytnuta sleva ve výši 10 % po datu uskutečnění zdanitelného plnění. - Opravu plátce uvede do běžného daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém byla oprava daně provedena. V případě, že byla oprava základu daně a výše daně provedena 2.5.2011 (poskytnuta sleva), bude tato změna promítnuta v daňovém přiznaní za zdaňovací období květen. 5.2 Chybně uplatněná sazba daně - oprava výše daně podle 43 zákona o DPH Plátce uskutečnil zdanitelné plnění dne 15.4.2011 a vystavil daňový doklad, na který mimo jiné údaje uvedl základ daně 10 000,- Kč daň 2 000,- Kč celkem 12 000,- Kč Po uskutečnění zdanitelného plnění, dne 1.6.2011, plátce zjistil, že uplatnil nesprávně základní sazbu daně místo snížené sazby daně. Řešení: - Plátce má možnost provést opravu výše daně podle 43 zákona o DPH, protože uplatnil chybně daň na výstupu a tím zvýšil svoji daňovou povinnost. - Protože měl plátce povinnost vystavit daňový doklad, při opravě základu daně a výše daně vystaví opravný daňový doklad podle 43 odst. 2 zákona o DPH. - Opravný daňový doklad musí obsahovat mimo jiné údaje: Základ daně 0 (základ daně zůstává ve stejné výši, touto opravou se základ daně nemění) - 22 -

Daň - 1000,- Kč (rozdíl mezi chybně uplatněnou daní a správně opravenou daní) plátce dále uvede důvod opravy, v daném případě, že byla chybně uvedena základní sazba daně místo snížené sazby daně. - Opravu chybně uvedené daně promítne do dodatečného daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém se uskutečnilo původní plnění, tj. 15.4.2011, tedy za měsíc duben. 5.3. Osoba, která není plátcem, uvedla na doklad daň - oprava výše daně podle 43 zákona o DPH Osoba, která není plátcem, uskutečnila plnění dne 20.5.2011 pro plátce a uvedla na doklad mimo jiné údaje sazbu daně a výši daně základ daně 20 000,- Kč daň 2 000,- Kč celkem 22 000,- Kč Řešení: - V daném případě se jedná se o chybný postup, kdy osoba, která není plátcem, uvedla za uskutečněné plnění na doklad daň. - Podle 108 odst. 1 písm. k) zákona o DPH, osoba, která vystaví doklad a uvede na něm daň, má povinnost daň přiznat a zaplatit. I v tomto případě má od 1.4.2011 uvedená osoba možnost provést opravu výše daně. - Osoba, která vystavila doklad a uvedla daň, vystaví opravný doklad, na němž mimo jiné údaje uvede základ daně 0,- Kč (opravou se základ daně nemění) daň - 2 000,- Kč (rozdíl chybně uplatněné daně) - důvod opravy. - Opravu chybně uvedené daně uvede do dodatečného daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém se uskutečnilo původní plnění, tj. ke dni 20.5.2011, tedy za měsíc květen. Oprava výše daně u pohledávek za dlužníky v insolvenčním řízení 44 a 46 - od 1. 4. 2011 Cílem informace je upozornit na možnost opravy výše daně u pohledávek za dlužníky v insolvenčním řízení (dále jen oprava ). Příslušné ustanovení v zákoně č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon o DPH ) je 44 a s ním související 46 zákona o DPH. Toto ustanovení zákona o DPH v praxi zjednodušeně znamená, že plátce, dodavatel (dále jen věřitel ) má takto nárok na opravu výše daně na výstupu (tj. vrácení odvedené DPH z uskutečněného zdanitelného plnění), pokud mu plátce, odběratel (dále jen dlužník ) nezaplatil za dodané zboží (příp. nemovitost) nebo poskytnutou službu a insolvenční soud proti dlužníkovi zahájil a vede insolvenční řízení. Povinností dlužníka je odvést zpět původně uplatněný nárok na odpočet daně. Pohledávka vzniká datem uskutečnění zdanitelného plnění. Upozornění: Opravu je možné provést pouze u pohledávek věřitele, kterému při uskutečnění zdanitelného plnění vznikla povinnost přiznat a zaplatit daň a pohledávky, které vznikly z těchto plnění nejpozději 6 měsíců před rozhodnutím soudu o úpadku dlužníka [ 136 zákona č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení (insolvenční zákon)], doposud nezanikly. Možnost opravy se týká i pohledávek, které vznikly do 31. 3. 2011, tj. před nabytím účinnosti novely zákona o DPH od 1. dubna 2011 a splňují všechny zákonem stanovené podmínky (viz níže). - 23 -

1. Podmínky pro možnost provedení opravy Toto opatření se použije jen při současném splnění několika podmínek ( 44 odst. 1 zákona o DPH), které platí zároveň, a to: věřiteli při uskutečnění zdanitelného plnění vznikla povinnost přiznat a zaplatit daň, dlužník je v insolvenčním řízení a insolvenční soud rozhodl o způsobu řešení úpadku, pohledávka vznikla nejpozději 6 měsíců před rozhodnutím soudu o úpadku a doposud nezanikla, věřitel přihlásil tuto pohledávku nejpozději ve lhůtě stanovené rozhodnutím soudu o úpadku dlužníka, tato pohledávka byla zjištěna a v insolvenčním řízení se k ní přihlíží, věřitel a dlužník nejsou kapitálově spojenými osobami, osobami blízkými nebo osobami, které podnikají společně např. na základě smlouvy o sdružení, věřitel doručil dlužníkovi opravný daňový doklad. Pokud jsou uvedené podmínky současně splněny, může věřitel snížit daň na výstupu z uvedeného plnění. Opravu nelze provést, pokud: od konce zdaňovacího období, ve kterém se uskutečnilo původní zdanitelné plnění, uplynuly více než 3 roky, dlužník přestal být plátcem, 2. Uvedení opravy v daňovém přiznání Oprava se provede v řádném daňovém přiznání, ke kterému je nutné přiložit: kopie všech vystavených daňových dokladů, u kterých byla provedena oprava výše daně v tomto daňovém přiznání, a výpis z daňové evidence zachycující opravy provedené v tomto daňovém přiznání ( 100 odst. 6 zákona o DPH). Provedením opravy se rozumí uvedení opravy výše daně: na výstupu na ř. 1 nebo 2 daňového přiznání u věřitele na vstupu na ř. 40 nebo 41 daňového přiznání u dlužníka. Na ř. 33 a 34 daňového přiznání se uvede hodnota opravy daně u věřitele zahrnutá do ř. 1 nebo 2, u dlužníka do ř. 40 nebo 41. Jedná se o doplňující údaje. Oprava výše daně se provádí v řádném daňovém přiznání. Dodatečné daňové přiznání se podává pouze v případě, kdy věřitel resp. dlužník zjistí, že v řádném daňovém přiznání neuvedl některé údaje o opravě výše daně za konkrétní plnění. 3. Výpočet opravované výše daně Daň se vypočte podle ustanovení 37 odst. 2 zákona o DPH (shora). Pokud dojde k opravě základu daně a výše daně podle 42 zákona o DPH, výše opravované daně podle tohoto ustanovení se sníží či zvýší o takto provedené opravy. 4. Daňový doklad při provedení opravy Náležitosti daňového dokladu při provedení opravy výše daně u pohledávek za dlužníky v insolvenčním řízení detailně upravuje 46 zákona o DPH. 5. Povinnosti dlužníka Pokud provede věřitel opravu výše daně, je dlužník povinen snížit svoji daň na vstupu u přijatého zdanitelného plnění o částku daně opravenou věřitelem, a to ve výši, v jaké uplatnil odpočet daně z přijatého zdanitelného plnění. Tuto opravu výše daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění je dlužník povinen provést ve zdaňovacím období, v němž byly splněny podmínky pro možnost opravy. - 24 -

6. Postup v případě částečného nebo plného uspokojení pohledávky Je-li pohledávka, u níž věřitel provedl opravu výše daně, po opravě následně plně či částečně uspokojena ( 44 odst. 6 zákona o DPH), vzniká věřiteli povinnost přiznat a zaplatit z přijaté úplaty daň, a to ke dni, v němž k plnému nebo částečnému uspokojení pohledávky došlo, a doručit dlužníkovi daňový doklad, který je věřitel povinen vystavit podle 46 odst. 2 zákona o DPH do 15 dnů ode dne přijetí úplaty. V případě uspokojení pohledávky se daň vypočte podle ustanovení 37 odst. 2 zákona o DPH. Dlužník je oprávněn uplatnit odpočet daně zaplacené věřitelem podle tohoto odstavce nejdříve ve zdaňovacím období, v němž mu byl doručen doklad s náležitostmi podle 46 odst. 2 zákona o DPH. 7. Postup v případě postoupení pohledávky věřitelem Postoupí-li věřitel pohledávku ( 44 odst. 7 zákona o DPH), u níž provedl opravu výše daně, je povinen zvýšit daň na výstupu o částku ve výši provedené opravy, případně sníženou o daň zaplacenou podle 44 odst. 6 zákona o DPH, a to ke dni, v němž k postoupení pohledávky došlo. Věřitel je povinen doručit dlužníkovi písemné oznámení, že k postoupení pohledávky došlo; v oznámení je povinen uvést i číslo daňového dokladu vystaveného podle 46 odst. 1 zákona o DPH. Dlužník je oprávněn uplatnit odpočet daně zaplacené věřitelem podle tohoto odstavce nejdříve ve zdaňovacím období, v němž mu bylo doručeno oznámení o postoupení pohledávky. 8. Postup v případě zrušení registrace věřitele Při zrušení registrace je věřitel ( 44 odst. 8 zákona o DPH) povinen zvýšit daň na výstupu o částku ve výši provedené opravy, případně sníženou o daň zaplacenou podle 44 odst. 6 zákona o DPH, a to v daňovém přiznání za poslední zdaňovací období před zrušením registrace. Věřitel je povinen doručit písemné oznámení o zrušení registrace všem dlužníkům, kterým doručil daňový doklad podle 46 odst. 1 zákona o DPH; v oznámení je povinen uvést i číslo daňového dokladu vystaveného podle 46 odst. 1 zákona o DPH. Dlužník je oprávněn uplatnit odpočet daně zaplacené věřitelem podle tohoto odstavce nejdříve ve zdaňovacím období, v němž mu bylo doručeno oznámení o zrušení registrace věřitele. 9. Závěrečné poznámky Opravy výše daně se považují za samostatná zdanitelná plnění ( 44 odst. 9 zákona o DPH), která jsou uskutečněna nejpozději k poslednímu dni zdaňovacího období, ve kterém byl opravný daňový doklad podle 46 zákona o DPH nebo oznámení podle 46 odst. 8 zákona o DPH doručeny dlužníkovi. Zanikne- li věřitel s právním nástupcem, je opravu výše daně oprávněn provést i jeho právní nástupce ( 44 odst. 10 zákona o DPH). K této informaci byla následně s ohledem na vývoj situace a spory s jednotlivými insolvenčními správci publikována ještě následná upřesňující informace GFŘ. Důvodem k jejímu publikování byly spory ohledně výkladu zákona. Krajské soudy vydávaly na žádost insolvenčních správců pokyn pro insolvenční správce ve formě Usnesení soudu. Např. KS v Ostravě vydal Usnesení 14 INS 11497/2010-B10, MS v Praze Usnesení MSPH 60 INS 23748/2009-B-176: Soud udílí insolvenčnímu správci tento pokyn ve věci uplatňování opravy výše daně z přidané hodnoty věřiteli dle 44 z. č. 235/2004 Sb. o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném od 1. 4. 2011 (dále jen ZDPH ): I. Věřitelé dlužníka mohou opravu uplatnit u plnění poskytnutých dlužníkovi v období počínaje od 1. 4. 2011. Přechodné ust. z. č. 47/2011 Sb., kterým bylo předmětné ustanovení doplněno do zákona o dani z přidané hodnoty, totiž stanoví, že pro uplatnění DPH za zdaňovací období předcházející účinnosti tohoto zákona (tj. před 1. 4. 2011) a stejně tak pro uplatnění práv s tím souvisejících, se použijí dosavadní právní předpisy, které opravu výše daně za dlužníky v insolvenčním řízení nepřipouštěly. Uplatní-li tedy opravu některý z věřitelů za plnění poskytnuté dlužníkovi v období do 31. 3. 2011, je zcela nezbytné, aby insolvenční správce tuto opravu považoval za neoprávněnou, daňový doklad věřiteli vrátil a o této skutečnosti informoval správce daně, například zasláním kopie daného daňového dokladu a přípisu, kterým byl věřiteli vrácen, na vědomí. II. Uplatní-li věřitel opravu výše daně z přidané hodnoty oprávněně, pak sice bude insolvenční správce postupovat v souladu s ust. 44 odst. 5 ZDPH, ovšem s tím, že dlužníkovi sice vzniká nově daňový závazek, je však vyloučeno, aby takovýto závazek byl v insolvenčním řízení uspokojen. Jednalo by se totiž o porušení zásady insolvenčního řízení zakotvené v ust. 5 zák. č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení (insolvenční zákon), dále jen IZ, spočívající v nedovoleném zvýhodnění státu jako věřitele, jehož pohledávka na daň z přidané hodnoty by byla uspokojena přednostně jako pohledávka za majetkovou pod- - 25 -

statou, ač rozhodné skutečnosti (tj. zejména původní poskytnutí plnění) nastaly před rozhodnutím o úpadku a tedy takováto pohledávka má zásadně sdílet stejné pořadí jako všechny ostatní pohledávky vzniklé do rozhodnutí o úpadku (samozřejmě s výjimkou pohledávek výslovně označených za pohledávky postavené na roveň pohledávkám za majetkovou podstatou v ust. 169 IZ) a být uspokojována poměrně v rámci rozvrhu. Dalším porušením zásad insolvenčního řízení by byla i ta skutečnost, že tatáž pohledávka by byla uspokojována dvakrát, neboť i v případě provedení opravy výše daně se pohledávka věřitele nesnižuje. V případě, že bude insolvenční správce postupovat dle ust. 44 odst. 5 ZDPH, pak mu soud výslovně ukládá vyrozumět dlužníkova místně a věcně příslušného správce daně o tom, že daná daňová pohledávka má pořadí pohledávky vyloučené z uspokojení v insolvenčním řízení a pokud s tím správce daně nebude srozuměn, insolvenční správce jej vyzve k podání incidenční žaloby na určení pořadí předmětné pohledávky ve lhůtě 30 dnů od doručení výzvy s poučením, že nebude-li incidenční žaloba podána, bude mít daná pohledávka pořadí pohledávky vyloučené z uspokojení. Informace GFŘ k aplikaci 44 ZDPH Oprava výše daně u pohledávek za dlužníky v insolvenčním řízení V Praze dne: 22.7.2011 čj. 23024/11 3210 010165 Novelou zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen ZDPH ) účinnou od 1. 4. 2011 byl do tohoto zákona v ust. 44 nově zaveden institut opravy výše daně u pohledávek za dlužníky v insolvenčním řízení. K tomuto bodu novely ZDPH byla zveřejněna informace MF. S ohledem na množící se dotazy a aplikační problémy, které se v praxi v poslední době objevují, vydává GFŘ tuto informaci. Platnost zmíněné informace MF není dotčena: 1. Oprava výše daně dle 44 ZDPH samostatné zdanitelné plnění Obdobně jako u oprav podle 42 ZDPH je i oprava dle 44 ZDPH založena předně a primárně na vzniku nových skutečností. Právě proto je považována za samostatné zdanitelné plnění, přičemž zákon ji takto i výslovně označuje a současně v ust. 44 odst. 9 ZDPH vymezuje den jeho uskutečnění. Vycházeje z této základní, zákonem exaktně zakotvené charakteristiky je potom k opravě provedené v souladu s 44 ZDPH nutno přistupovat v jednotlivých souvislostech. 1.1. Použití přechodných ustanovení k z.č. 47/2011 Sb. Účinnost změn v právním předpisu je dána účinnosti novely zákona, tj. v daném případě 1. duben 2011. Bez dalšího by se tedy právní vztahy řídily novou právní úpravou, a to bez ohledu na datum jejich vzniku. Nicméně je možné (a velmi často používané), zejména z důvodu zachování právní jistoty a kontinuity právních vztahů, udělat výjimku z tohoto obecného pravidla. Tato výjimka se obvykle realizuje za pomoci tzv. přechodných ustanovení. Obecné přechodné ustanovení uvedené v čl. II zákona č. 47/2011 Sb. uvádí: Pro uplatnění daně z přidané hodnoty za zdaňovací období přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, jakož i pro uplatnění práv a povinností s tím souvisejících se použijí dosavadní právní předpisy, není-li dále stanoveno jinak.. Vzhledem k faktu, že oprava výše daně podle ustanovení 44 odst. 1, povinnost snížit daň podle 44 odst. 5, povinnost přiznat a zaplatit daň podle 44 odst. 6, zvýšení daně na výstupu podle 44 odst. 7, se vztahují pouze ke zdaňovacím obdobím, která započnou běžet dnem, který se shoduje nebo následuje po dni nabytí účinnosti tohoto zákona, se toto přechodné ustanovení na výše uvedené vztahy neuplatní (vztahuje se pouze na vztahy ve zdaňovacích obdobích započatých před 1. dubnem 2011). Jiné přechodné ustanovení obsažené v zákoně č. 47/2011 Sb. nepřipadá vzhledem k jejich věcné materii v úvahu, a proto je třeba aplikovat obecný režim. To znamená, že se daná úprava uplatní od 1. dubna 2011. Použití obecného režimu přechodných ustanovení však nemůže vést k závěru, že opravu výše daně lze uskutečnit pouze u plnění poskytnutých dlužníkovi po 1. dubnu 2011. Opravou výše daně totiž vzniká nové samostatné zdanitelné plnění, které si věřitel uplatňuje v tom zdaňovacím období, v němž opravu výše daně uskutečnil. Nevrací se tak ke starému zdaňovacímu období (před 1. dubnem 2011), kdy právní úprava 44 zákona o dani z přidané hodnoty neexistovala. Jinými slovy, v případě zdanitelných plnění uskutečněných před nabytím účinnosti zákona č. 47/2011 Sb., vzniká opravou výše daně těchto plnění nové samostatné zdanitelné plnění vztahující se ke zdaňovacímu období po 1. dubnu 2011. Tudíž opravit výši daně podle 44 zákona o dani z přidané hodnoty lze i u pohledávek, které vznikly před 1. dubnem 2011. 1.2. Postavení pohledávky vzniklé správci daně z titulu opravy dle 44 ZDPH vůči dlužníkovi v insolvenčním řízení Z charakteru opravy coby samostatného zdanitelného plnění vyplývá rovněž základ rozhodný pro posouzení závazků resp. pohledávek vzniklých provedením opravy v návaznosti na uplatnění v insolvenčním řízení. - 26 -

Naplněním skutečností vymezených v ust. 44 ZDPH dochází ke vzniku nové daňové povinnosti a to povinnosti zdaňovacího období, ve kterém tyto skutečnosti nastaly. Po provedení opravy věřitelem vzniká dlužníkovi povinnost zakotvená v ust. 44 odst. 5 ZDPH. Jinými slovy v důsledku zdanitelného plnění, které představuje oprava provedená dle 44 odst. 1 ZDPH, vzniká tak dlužníkovi nově daňový závazek (povinnost) a to za zdaňovací období, v němž byly splněny podmínky podle odst. 1 (tj. v němž byla provedena oprava). Dlužník musí tuto povinnost vykázat a vypořádat v daňovém přiznání za zdaňovací období, k němuž se vztahuje, tj. v období ve které byla provedena oprava podle 44 odst. 1 ZDPH. Pohledávka správce daně odpovídající takto vzniklé povinnosti dlužníka je pohledávkou DPH za shodné zdaňovací období a v souladu s ust. 168 odst. 2 písm. d) z.č. 182/2006 Sb. ve znění p.p. (insolvenční zákon) je pohledávkou za majetkovou podstatou. Právě konstatované postavení pohledávky vzniklé správci daně vůči dlužníkovi v důsledku provedení opravy dle 44 ZDPH je v souladu s charakterem opravy coby samostatného zdanitelného plnění a v korelaci s tím i v souladu s výše uvedeným ustanovením insolvenčního zákona. Jde o uspokojení pohledávky na dani vzniklé po rozhodnutí o úpadku, což mj. odpovídá též principům a pravidlům shodnutým v rámci legislativního procesu při zavedení institutu oprav dle 44 ZDPH, potažmo šlo tak o záměr zákonodárce (mj. např. i propočet rozpočtových dopadů zavedení oprav dle 44 ZDPH uvedený v důvodové zprávě k z. č. 47/2011 Sb. byl proveden s tím východiskem, že předmětná pohledávka za dlužníkem bude mít postavení pohledávky za podstatou). V neposlední řadě je takto dané postavení předmětné pohledávky ve shodě s požadavky zachování základního principu současného systému DPH - principu neutrality, který je součástí harmonizované, pro Českou republiku plně závazné evropské legislativy. Režim přenesení daňové povinnosti 92a 92e od 1. 4. 2011 Účelem tohoto režimu je přenesení povinnosti plátce (poskytovatele plnění) přiznat a zaplatit daň na výstupu za uskutečněné zdanitelné plnění s místem plnění v tuzemsku v zákonem stanovených případech na plátce, který toto zdanitelné plnění přijal (příjemce plnění). Detailně daný režim upravuje 92a 92e zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon o DPH ). Tento režim se použije pouze tehdy, když je příjemce plnění plátce. Při použití tohoto režimu poskytovatel plnění uskuteční plnění za úplatu bez daně a příjemce tohoto plnění je povinen přiznat a zaplatit daň na výstupu, a to ke dni uskutečnění zdanitelného plnění. V souladu s ustanovením 72 a dalších zákona o DPH je příjemce plnění oprávněn k odpočtu daně na vstupu. 1. Režim přenesení daňové povinnosti použije plátce při uskutečnění zdanitelného plnění s místem plnění v tuzemsku, pokud se jedná o: - dodání zlata plátci ( 92b), - dodání zboží uvedeného v příloze č. 5 k zákonu o DPH plátci ( 92c) - převod povolenek na emise skleníkových plynů plátci ( 92d), - poskytnutí stavebních prací plátci ( 92e) - od 1. 1. 2012. Plátce (poskytovatel plnění), který uskutečňuje zdanitelné plnění v režimu přenesení daňové povinnosti, uvede toto plnění na ř. 25 daňového přiznání. 2. Režim přenesení daňové povinnosti se nepoužije: - 27 - - při poskytnutí plnění osobě, která není plátcem, - při dodání zlata České národní bance. 3. Předmět plnění - zlato o ryzosti 333 tisícin nebo vyšší v podobě neopracované, zejména slitku, cihly, prutu, valounu, zrna, granule, granálie, lístku, drátu, prášku, zlomků, smetků nebo odpadu (Nejedná se o taxativní výčet, ale o nejčastější podoby neopracovaného zlata.),

- investiční zlato, u kterého se plátce, který investiční zlato vyrobil nebo zlato přeměnil na investiční zlato rozhodl, že při jeho dodání uplatní daň, - zboží uvedené v Příloze č. 5 k zákonu o DPH Odpad z plastů a kaučuku Sběrový papír a hadry Skleněné střepy a odpad Železný šrot a kovový odpad - převod povolenek na emise skleníkových plynů podle zákona č. 695/2004 Sb., o podmínkách obchodování s povolenkami na emise skleníkových plynů a o změně některých zákonů platí pouze do 1.7.2015, - s účinností od 1. 1. 2012 poskytnutí stavebních prací, které podle sdělení Českého statistického úřadu o zavedení Klasifikace produkce (CZ-CPA) uveřejněného ve Sbírce zákonů odpovídají číselnému kódu klasifikace produkce CZ-CPA 41 až 43 platnému od 1. ledna 2008. Základ daně lze při poskytnutí stavebních a montážních prací stanovit podle 36 odst. 3 písm. g) zákona o DPH. 41 výstavba a nebytových budov 42 výstavba inženýrských staveb jako např. silnic, dálnic, železnic, mostů, inženýrských sítí, vodních děl apod. 43 specializované stavební práce, včetně montážních prací Bližší podrobnosti k této klasifikaci najdete např. na stránkách: http://www.mfcr.cz/cps/rde/xchg/mfcr/xsl/dane_novela_zakona_dph_61019.html http://www.czso.cz/csu/klasifik.nsf/i/klasifikace_produkce_(cz_cpa) 4. Daňové doklady Poskytovatel plnění je povinen vystavit nejpozději do 15 dnů ode dne uskutečnění zdanitelného plnění daňový doklad s náležitostmi běžného daňového dokladu. Tento doklad však oproti běžnému daňovému dokladu neobsahuje výši daně ale sdělení, že výši daně je povinen doplnit a přiznat příjemce plnění. Příjemce plnění je povinen doplnit na obdrženém daňovém dokladu výši daně; tato daň může být zaokrouhlena na celé koruny tak, že částka 0,50 koruny a vyšší se zaokrouhlí na celou korunu nahoru a částka nižší než 0,50 koruny se zaokrouhlí na celou korunu dolů. 5. Povinnost přiznat a zaplatit daň Příjemce plnění odpovídá za správnost vypočtené daně. Daň je správně vypočtená, pokud je správně stanovena sazba daně. Příjemce plnění je povinen přiznat a zaplatit daň ke dni uskutečnění zdanitelného plnění. Tímto dnem je podle ustanovení 21 odst. 3 písm. a) b) zákona o DPH u dodání zboží při prodeji podle kupní smlouvy den dodání, v ostatních případech den převzetí. Při poskytnutí převodu povolenek na emise skleníkových plynů je podle 21 odst. 5 písm. b) zákona o DPH tímto dnem den uvedený ve smlouvě, ke kterému dochází k převodu práva nebo poskytnutí práva k využití. Při poskytnutí stavebních prací se jedná o službu, která je podle 21 odst. 5 zákona o DPH uskutečněna dnem jejího poskytnutí nebo dnem vystavení daňového dokladu s výjimkou splátkového kalendáře nebo dokladu na přijatou úplatu, a to tím dnem, který nastane dříve. Stavební práce jsou často poskytovány podle smlouvy o dílo, kdy se zdanitelné plnění podle 21 odst. 6 písm. a) zákona o DPH považuje za uskutečněné dnem převzetí a předání díla nebo jeho dílčí části, nebo jsou stavební práce poskytovány jako dílčí plnění, které se podle 21 odst. 9 zákona o DPH považuje za uskutečněné dnem uvedeným ve smlouvě. Příjemce plnění uvede toto plnění na ř. 10 nebo 11 daňového přiznání. 6. Nárok na odpočet daně Příjemce plnění je oprávněn k odpočtu daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění při splnění podmínek uvedených v 72 a dalších zákona o DPH. - 28 -

Podle 72 odst. 3 zákona o DPH nárok na odpočet daně plátci vzniká okamžikem, kdy nastaly skutečnosti zakládající povinnost tuto daň přiznat. Příjemce plnění uvede nárok na odpočet daně na ř. 43 nebo 44 daňového přiznání. Ilustrativní příklad k bodu 5 a 6 Plátce dodal ke zpracování jinému plátci na základě kupní smlouvy železný odpad zatříděný podle Číselného kódu harmonizovaného systému 7204. Podle kupní smlouvy je dnem dodání 10. duben 2011. Základ daně je ve výši 250 000 Kč (ř. 25 DAP). Plátce je povinen do 25. května 2011 vystavit daňový doklad se sdělením, že výši daně je povinen doplnit a přiznat příjemce plnění. Příjemce plnění je povinen na daňový doklad doplnit daň ve výši 50 000 Kč a v daňovém přiznání za zdaňovací období duben 2011 je povinen tuto daň přiznat a zaplatit (ř. 10 DAP). Pokud tuto povinnost splní, má současně za měsíc duben 2011 nárok na odpočet daně z tohoto plnění ve výši 50 000 Kč (ř. 43 DAP). 7. Povinnost vedení evidence Poskytovatel a příjemce plnění jsou povinni vést za každé zdaňovací období evidenci pro daňové účely podle 92a. Poskytovatel plnění je v této evidenci povinen uvést daňové identifikační číslo plátce, pro kterého se zdanitelné plnění uskutečnilo, datum uskutečnění zdanitelného plnění, základ daně, rozsah a předmět plnění. Příjemce plnění je povinen v této evidenci uvést daňové identifikační číslo plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění a obdobně jako poskytovatel plnění datum uskutečnění zdanitelného plnění, základ daně, rozsah a předmět plnění. 8. Předložení výpisu z evidence pro daňové účely Poskytovatel i příjemce plnění jsou povinni předložit správci daně současně s daňovým přiznáním výpis z evidence pro daňové účely, který obsahuje údaje, které jsou plátci povinni v evidenci pro daňové účely vést, a to ve formátu a struktuře, která bude zveřejněna správcem daně ( 72 odst. 3 daňového řádu). 9. Porušení režimu přenesení daňové povinnosti Pokud poskytovatel plnění nepostupuje podle daného režimu přenesení daňové povinnosti a při uskutečnění zdanitelného plnění uplatní daň na výstupu a výši daně uvede na daňovém dokladu, nemá příjemce plnění nárok na odpočet daně uvedené na daňovém dokladu, protože je podle 72 zákona o DPH oprávněn k odpočtu daně, kterou se rozumí daň, která je stanovena podle zákona o DPH. Příjemci plnění vzniká nárok na odpočet daně okamžikem, kdy mu nastaly skutečnosti zakládající povinnost tuto daň přiznat. Poskytovatel plnění postupuje v takovém případě podle obecné zásady pro opravu výše daně podle 43 zákona o DPH. Změna v oblasti DPH při podávání souhrnného hlášení 102 - od 1. 4. 2011 Tato informace je aktualizací informace Změny v oblasti DPH při podávání souhrnného hlášení od 1. 1. 2010 a jejím cílem je upozornit plátce na další možný způsob podávání souhrnného hlášení (dále jen SH ), resp. následného souhrnného hlášení (dále jen NSH ). Tato změna je součástí novely zákona o DPH 2011 ( 102 odst. 2 zákona o DPH). 1. Podání SH přes aplikace EPO Vzhledem k tomu, že současná praxe ukázala, že povinnost plátce podávat SH (NSH) v e-formě, v případě neexistence datové schránky výlučně se zaručeným elektronickým podpisem, znamená stále pro daňovou veřejnost zátěž, je nově s účinností od 1. dubna 2011 zavedena možnost (v souladu s daňovým řádem) podat SH (NSH) přes aplikaci Elektronická podání pro daňovou správu (Aplikace EPO) na Daňovém portále české daňové správy bez uznávaného elektronického podpisu. Podmínkou je, že v případě tohoto podá- - 29 -

ní má plátce povinnost zároveň doručit tzv. E-tiskopis, což je potvrzení o učiněném elektronickém podání bez elektronického podpisu (generovaný Aplikace EPO po podání) v písemné podobě s vlastnoručním podpisem osoby, která podání činí na místně příslušný FÚ, a to ve lhůtě pro podání SH jako takového, tj. max. 25. den daného měsíce, resp. čtvrtletí. Na elektronickou adresu zveřejněnou správcem daně ( 56 odst. 1 písm. b) daňového řádu) lze doručit datovou zprávu pouze ve formátu a struktuře zveřejněné správcem daně ( 72 odst. 3 daňového řádu), tj. XML. Není přípustné podání SH (NSH) e-mailem nebo ve formátu pdf. 2. Shrnutí možnosti podání SH v e-formě Jsou tedy tři možné způsoby podání SH (NSH) pro plátce: Formou datové zprávy, která je opatřena uznávaným elektronickým podpisem prostřednictvím Daňového portálu české daňové správy -> Elektronická podání pro daňovou správu (Aplikace EPO). K podpisu elektronického podání prostřednictvím aplikace EPO lze použít pouze kvalifikovaný certifikát podle zákona č. 227/2000 Sb., o elektronickém podpisu a o změně některých dalších zákonů, ve znění pozdějších předpisů. Kvalifikovaný certifikát musí obsahovat podle 11 takové údaje, aby osoba byla jednoznačně identifikovatelná. Pro tuto jednoznačnou identifikaci osoby je používán IK MPSV. Pokud elektronický podpis nesplňuje uvedené požadavky, není jej možné v aplikaci použít. Formou datové zprávy, která je odeslána prostřednictvím datové schránky (v tomto případě není nutné opatřovat podání uznávaným elektronickým podpisem), a to vždy ve formátu, struktuře a s údaji stanovenými Ministerstvem financí (Pokyn D-349). SH (NSH), které se podává formou datové zprávy odeslané prostřednictvím datové schránky, musí být ve struktuře a tvaru XML. Pro vytvoření požadovaného "XML" souboru ve stanoveném tvaru a struktuře lze použít (Aplikace EPO). Formou datové zprávy bez uznávaného elektronického podpisu prostřednictvím Daňového portálu české daňové správy -> Elektronická podání pro daňovou správu (Aplikace EPO), a to pouze ve formátu XML na elektronickou adresu zveřejněnou správcem daně. V tomto případě má plátce povinnost zároveň doručit E-tiskopis v písemné podobě s vlastnoručním podpisem osoby, která podání činí na místně příslušný FÚ, a to ve lhůtě pro podání SH jako takového, tj. max. 25. den daného měsíce, resp. čtvrtletí. Osvobození od daně při dovozu zboží, které je přepraveno ze třetí země, a ukončení odeslání nebo přepravy tohoto zboží je v jiném členském státě a dodání tohoto zboží do jiného členského státu je osvobozeno od daně (tzv. celní režim 42) 71g zákona o DPH od 1. 4. 2011 Cílem informace je upozornit na upřesnění podmínek, za kterých je možné osvobodit od daně dovoz zboží, které je propuštěno do režimu volného oběhu s účinností od 1. 4. 2011. Implementací Směrnice Rady 2009/69/ES je v 71g zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon o DPH ) upřesněno, že dovoz zboží, které je propuštěno do volného oběhu, je osvobozen od daně v případě, že se jedná o dodání zboží do jiného členského státu plátcem osobě registrované k dani v jiném členském státě a za podmínky, že dovezené zboží je odesláno nebo přepraveno z tuzemska plátcem nebo pořizovatelem nebo zmocněnou třetí osobou, s výjimkou dodání zboží osobě, pro kterou pořízení zboží v jiném členském státě není předmětem daně. Osvobozeno od daně je také přemístění obchodního majetku plátce z tuzemska do jiného členského státu pro účely ekonomické činnosti plátce v tomto jiném členském státě. 1. Podmínky pro osvobození od daně Plátce v okamžiku propuštění zboží do volného oběhu poskytne celnímu orgánu: své daňové identifikační číslo nebo daňové identifikační číslo svého daňového zástupce, - 30 - daňové identifikační číslo osoby registrované k dani v jiném členském státě, které je zboží odesláno nebo přepraveno, které je uvedeno v písemném rozhodnutí celního orgánu o propuštění zboží do volného oběhu, své daňové identifikační číslo, přidělené pro účely daně z přidané hodnoty v jiném členském státě, které je uvedeno v písemném rozhodnutí celního orgánu o propuštění zboží do volného oběhu, podklady dokazující, že dovezené zboží je bezprostředně určeno k odeslání nebo přepravě do jiného členského státu.

2. Podklady Jako přílohu příslušného celního prohlášení předloží plátce podklady, kterými prokazuje dodání zboží do jiného členského státu a které vlastní ještě před uskutečněním dodání zboží. Jedná se o standardní doklady z obchodního styku, jako jsou například objednávky zboží a přepravy, kontrakty, dodací listy, přepravní doklady apod. 3. Uvádění v celním prohlášení Plátce uvede do kolonky 44 písemného celního prohlášení (podávaného na tiskopisu JSD) své DIČ a současně DIČ osoby, která zboží v jiném členském státě pořizuje. Před své DIČ uvede kód Y040, před DIČ osoby, která zboží v jiném členském státě pořizuje, uvede kód Y041. Je-li celní prohlášení podáváno elektronicky v systému e-dovoz, jsou údaje o DIČ součástí datových prvků v kolonkách č. 8 a č. 14 společně s dalšími identifikačními údaji o subjektech. 4. Povinnost uvedení v daňovém přiznání Plátce je povinen uvést dovoz zboží osvobozený od daně do daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém bylo zboží do tohoto režimu propuštěno. 5. Porušení podmínek pro osvobození od daně Pokud nejsou všechny podmínky pro osvobození od daně splněny, je plátce povinen za zdaňovací období, ve kterém bylo zboží do režimu volného oběhu propuštěno, přiznat daň. V případě porušení podmínek pro dovoz zboží osvobozený od daně je správcem daně příslušný finanční úřad. Ilustrativní příklad Plátce dovezl v dubnu 2011 zboží na základě smlouvy o dodání zboží se slovenským podnikatelem, který je na Slovensku osobou registrovanou k dani v jiném členském státě. Při probíhajícím celním řízení předložil celnímu úřadu své daňové identifikační číslo, daňové identifikační číslo slovenského odběratele a smlouvu o dodání zboží. Slovenský podnikatel však odmítl zboží převzít a plátce se rozhodl, že zboží prodá v tuzemsku. Plátce je povinen za měsíc duben 2011 přiznat daň při dovozu zboží. Osvobození při dovozu zboží 71 zákona o DPH - od 1. 4. 2011 Cílem informace je upozornit na změny, které se týkají osvobození od daně při dovozu zboží a dále podrobněji upřesnit, kterého zboží se uvedené osvobození od daně týká. Změny jsou součástí novely zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon o DPH ), kterou je do zákona o DPH implementována Směrnice Rady 2009/132/ES ze dne 19. října 2009 (dále jen Směrnice ), kterou se vymezuje oblast působnosti čl. 143 písm. b) a c) směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006, pokud se jedná o osvobození některých druhů zboží od daně z přidané hodnoty při konečném dovozu, Směrnice Rady 2006/79/ES ze dne 5. října 2006 o osvobození zboží dováženého v drobných zásilkách neobchodní povahy ze třetích zemí od daní a Směrnice Rady 2009/162/ES ze dne 22. prosince 2009, kterou se mění Směrnice Rady 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty, která upřesňuje osvobození od daně při dovozu zboží stanovenými subjekty. Osvobození od daně při dovozu zboží je v zákonu o DPH řešeno v ustanovení 71. 1. 71 odstavec 1 Z odstavce 1 vyplývá, že od daně je osvobozen dovoz zboží, pokud by dodání tohoto zboží plátcem v tuzemsku bylo v každém případě osvobozeno od daně. Jedná se například o dodání lidské krve. 2. 71 odstavec 2 V odstavci 2 je implementována Směrnice, která stanoví, že od daně je osvobozen dovoz zboží, je-li dováženému zboží přiznáno osvobození od cla podle Nařízení Rady č. 1186/2009 o systému Společenství pro osvobození od cla (dále jen Nařízení ). Vzhledem k tomu, že Směrnice je příliš rozsáhlá a její doslovná implementace do zákona o DPH by vedla k významnému rozšíření textu zákona, bylo pro účely vymezení osvobozeného zboží v odstavci 2 využito definice z Nařízení (tam, kde je text Směrnice i Nařízení shodný), které jednotlivé druhy zboží podrobně vymezuje. Nicméně Směrnice stanoví ještě pro některé druhy zboží specifické limity (odlišné od limitů uvedených v Nařízení), které jsou rozhodné pro osvobození od DPH a tyto rozdíly jsou přesně uvedeny v textu ustanovení 71 odst. 2. - 31 -

3. 71 odstavec 3 V odstavci 3 je uvedeno osvobození od daně u zboží, které vyplývá ze Směrnice a to včetně zboží, které je podle Směrnice při dovozu osvobozeno od daně, ale podle Nařízení není osvobozeno od cla. Jedná se o zboží nepatrné hodnoty. Osvobozen od daně je dovoz zboží, jehož úhrnná hodnota nepřesahuje 22 EUR, s výjimkou alkoholických nápojů, parfémů, toaletní vody, tabáků a tabákových výrobků. Nařízení na rozdíl od Směrnice osvobozuje od cla dovoz zboží, jehož vlastní hodnota nepřevyšuje částku 150 EUR na zásilku. V tomto případě tedy dochází k odlišnému osvobození daného zboží pro účely zákona o DPH a pro účely celních předpisů, kdy pro účely zákona o DPH platí tedy pro osvobození limit 22 EUR. Aktualizace informace ke skupinové registraci k 1. 4. 2011 Nabytím účinnosti zákona č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů, kterým se novelizoval zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákon o DPH ), byl s účinností od 1. 1. 2008 zaveden institut skupinové registrace pro účely daně z přidané hodnoty (viz Informace ke skupinové registraci - DPH). Cílem aktualizace Informace ke skupinové registraci je upozornit na změny v oblasti DPH u skupinové registrace, které nastaly v roce 2010 a 2011. Jedná se o změny, tj. vztahy mezi skupinou a jejími členy, které zavedením skupinové registrace v zákoně o DPH nebyly v první fázi zavedení tohoto institutu upraveny. Na základě praktických zkušeností a problémů, které se během fungování skupinové registrace objevily, bylo nanejvýše potřebné upravit vztahy mezi skupinou a jejími členy, se kterými bylo zahájeno insolvenční řízení. Tyto změny se promítly do jednotlivých ustanovení zákona o DPH. 1. Novela 2010 zákona o DPH (nabytí účinnosti dne 1. 1. 2010) 1.1 Vymezení skupiny pro účely DPH ( 5a odst. 1 zákona o DPH) Člen skupiny nesmí být současně účastníkem sdružení na základě smlouvy o sdružení nebo jiné obdobné smlouvy. Jedná se o vyloučení možnosti člena skupiny být současně účastníkem sdružení na základě smlouvy o sdružení ( 829 a násl. občanského zákoníku) nebo jiné obdobné smlouvy. Z hlediska přechodu z r. 2009 na r. 2010 zákon o DPH obsahuje přechodná ustanovení (Čl. II, bod 4 zákona č. 489/2009 Sb.) 1.2 Skupinová registrace 95a odst. 5 zákona o DPH V souvislosti s doplněním nového odstavce 3 106a (úprava ukončení členství ve skupině členovi, na kterého byl prohlášen úpadek resp. u kterého soud rozhodl o jeho úpadku) do novely, byl upraven i text tohoto odstavce, který řeší všechny způsoby zániku členství člena (členů) skupiny ve skupině nebo celé skupiny, a to jak na základě zrušení členství členů správcem daně nebo ze zákona. 95a odst. 7 a 8 zákona o DPH V tomto případě se jednalo pouze o opravu chyby, a to doplněním lhůty 15 dnů pro podání přihlášky k registraci. 1.3 Zrušení a změna skupinové registrace ( 106a odst. 3 zákona o DPH) Jednou ze zásadních změn, které byly do novely 2010 zákona o DPH zahrnuty, je doplnění nového odstavce 3 do 106a. Je to úprava ukončení členství ve skupině členovi, na kterého byl prohlášen úpadek, resp. u kterého soud rozhodl o jeho úpadku. V tomto případě se jedná o zánik členství ve skupině ze zákona. Z hlediska přechodu z r. 2009 na r. 2010 zákon o DPH obsahuje přechodná ustanovení (Čl. II, bod 5 zákona č. 489/2009 Sb.) 2. Novela zákona o DPH s účinností od 1. 4. 2011 Touto novelou zákona o DPH byla provedena legislativní úprava, a to z důvodu možného prohlášení úpadku na některého člena skupiny, resp. u kterého soud rozhodl o jeho úpadku. Vzhledem ke skutečnosti, že členové skupiny jsou samostatnými hospodářskými jednotkami, byla potřeba v souvislosti s prohlášením úpadku u kteréhokoli člena skupiny rozdělit skupinu k tomuto okamžiku rovněž daňově a účetně, a to zru- - 32 -

šením členství tohoto člena skupiny ze zákona. Důvodem bylo, aby mohly být v rámci insolvenčního řízení vypořádány daňové povinnosti jak skupiny, tak daňové povinnosti člena skupiny, vzniklé po rozhodnutí soudu o jeho úpadku. 2.1 Skupina ( 5b odst. 2 zákona o DPH) Jedná se o zpřesnění a rozšíření odpovědnosti členů skupiny za povinnosti skupiny vyplývající z daňových zákonů na všechny případy zániku jejich členství ve skupině ze zákona (např. v případě úmrtí, zániku bez právního nástupce, tj. v případech, kdy daná osoba přestává být subjektem práva). 2.2 Zdaňovací období ( 99 zákona o DPH vložen nový odstavec 12) V souvislosti s prohlášením úpadku na člena skupiny je upraven i průběh zdaňovacího období skupiny a bývalého člena skupiny, který je v úpadku. Při rozhodnutí o úpadku člena skupiny končí probíhající zdaňovací období skupiny dnem, který předchází dni nabytí účinnosti rozhodnutí o úpadku člena skupiny. Následující zdaňovací období skupiny a plátce, jehož členství ve skupině zaniklo v souvislosti s insolvenčním řízením, začíná dnem nabytí účinnosti rozhodnutí o úpadku a končí posledním dnem kalendářního měsíce, ve kterém nabylo účinnosti rozhodnutí o úpadku. Dále je zdaňovacím obdobím skupiny a plátce, jehož členství ve skupině zaniklo v souvislosti s insolvenčním řízením, kalendářní měsíc. 2.3 Daňové přiznání a splatnost daně ( 101 odst. 2 zákona o DPH) Tato změna má souvislost s 99 zákona o DPH. Jedná se o povinnost podávání daňového přiznání (včetně lhůt), a to pro skupinu do rozhodnutí o úpadku, pro skupinu bez člena skupiny, který je v úpadku a samostatně pro člena skupiny, který je v úpadku po rozhodnutí o úpadku. Lhůta pro podání daňového přiznání skupiny za zdaňovací období končící dnem, který předchází dni nabytí účinnosti rozhodnutí o úpadku člena skupiny, je 30 dnů od skončení zdaňovacího období. Za zdaňovací období v době probíhajícího insolvenčního řízení, včetně zdaňovacího období končícího dnem, kdy došlo k ukončení insolvenčního řízení, je lhůta pro podání daňového přiznání jak skupiny, tak člena v úpadku 25 dnů od skončení zdaňovacího období. Ilustrativní příklad ( 99 odst. 12 a 101 odst. 2 zákona o DPH): Jeden z členů skupiny se dostal do finančních problémů a na základě rozhodnutí insolvenčního soudu tento člen skupiny obdržel rozhodnutí o úpadku, které nabylo účinnosti dne 15. 5. 2011. Jak bude postupovat skupina a člen skupiny v úpadku? 15. 5. 2011 účinnost rozhodnutí o úpadku 1.5. 14.5.2011 probíhající běžné zdaňovací období 30. 5. 2011* povinnost zvolit nového zastupujícího člena skupiny 13. 6. 2011 povinnost skupiny podat DAP za probíhající běžné období 15.5. - 31.5.2011 1. zdaňovací období, kdy je člen skupiny v úpadku 25. 6. 2011 povinnost skupiny podat DAP ( bez člena skupin v úpadku ) přiznat a zaplatit daň za 1. zdaňovací období, kdy je člen skupiny v úpadku + povinnost člena skupiny v úpadku podat DAP za 1. zdaňovací období, kdy je člen skupiny v úpadku 1.6. 30.6.2011 a pro další období zdaňovací období je kalendářní měsíc, lhůta pro podání DAP jak skupiny, tak člena v úpadku je 25 dnů od skončení zdaňovacího období *Pozn.: V případě, že by v úpadku byl zastupující člen skupiny, jsou členové skupiny povinni zvolit nového zastupujícího člena (viz další bod). 2.4 Zrušení a změna skupinové registrace ( 106a zákona o DPH vložen nový odst. 4) Jedná se o řešení situace, kdy zaniká účast ve skupině zastupujícímu členovi standardní cestou, úmrtím nebo kdy soud rozhodl o úpadku zastupujícího člena skupiny. Aby nevznikla situace, že správce daně nebude mít s kým komunikovat, tak v tomto případě členové skupiny jsou povinni zvolit nového zastupujícího člena, a to ve lhůtě do 15 dnů ode dne zániku členství původního zastupujícího člena ve skupině. - 33 -

Novela DPH 2012 Poslanecká sněmovna schválila novelu jako tisk č.377 a postoupila ji 19.září 2011 do Senátu, který ji projednal jako tisk č.181 a vrátil zpět do PSP. Základní změnou je změna sazeb DPH, dále obsahuje drobná zpřesnění stávajícího zákona. Účinnost je navrhována od 1.1.2012, část novely od 1.1.2013. Účinnost od 1.1.2012: Základní sazba daně: 20% Snížená sazba daně: 14% Drobná legislativně-technická upřesnění a potvrzení stávajících výkladů GFŘ Účinnost od 1.1.2013: Sazba daně 47/1: 17,5% Novela byla přijata bez jakýchkoliv výjimek (původně se diskutovalo o výjimkách pro knihy, léky ). Pokud bude novela skutečně přijata, budeme společně s Dánskem od roku 2013 jediné dvě země v EU s jednotnou sazbou daně. Navazující změny: vypuštění 47 odst.3 až 9 zrušení 47a (závazné posouzení sazby DPH) zrušení 48 (bytová výstavba) zrušení 48a (stavby pro sociální bydlení) zrušení přílohy č.1 (seznam zboží podléhajícího snížené sazbě daně) zrušení přílohy č.2 (seznam služeb podléhajících snížené sazbě daně) drobné legislativně-technické změny Přechodná ustanovení 2012: Dodání tepla nebo chladu, vody, odvádění a čištěním odpadních vod plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění se dnem uskutečnění zdanitelného plnění od 1. ledna 2012 je oprávněn stanovit spotřebu samostatně za období před 1. lednem 2012 a samostatně za období od 1. ledna 2012 na základě odečtu z měřících zařízení k 31. prosinci 2011 nebo na základě propočtu, je-li odečet z měřících zařízení proveden až po tomto dni. u spotřeby za období před 1. lednem 2012 plátce uplatní sníženou sazbu daně 10% u spotřeby za období od 1. ledna 2012 plátce uplatní sazbu daně 14% zaplacené zálohy se odečtou proti spotřebě příslušného roku. Zúčtování záloh přijatých před 1.1.2012 Vznikla-li plátci přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona povinnost přiznat daň na výstupu při přijetí úplaty přede dnem uskutečnění zdanitelného plnění a nastane-li den uskutečnění zdanitelného plnění ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, použije plátce pro přiznání daně a pro výpočet daně podle 37 odst. 1 nebo 2 (zdola nebo shora), sazbu daně platnou ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, a to pouze ze základu daně stanoveného podle 37 odst. 3 (rozdíl mezi celkovou cenou za plnění a přijatými úplatami bez daně). Zálohy přijaté před 1.1.2012 na plnění s přenesenou daňovou povinností po 1.1.2012 (stavební nebo montážní práce CZ-CPA 41 až 43) Pokud plátce uskutečňuje ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona zdanitelné plnění, u kterého je povinen použít režim přenesení daňové povinnosti podle 92e a vznikla mu přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona povinnost přiznat daň ke dni přijetí úplaty, stanoví u tohoto zdanitelného plnění základ daně z rozdílu mezi základem daně podle 36 odst. 1 zákona (celková cena za plnění) a souhrnem základů daně podle 36 odst. 2 (částka přijatých záloh bez DPH). - 34 -

Přechodná ustanovení 2013: Dodání tepla nebo chladu, vody, odvádění a čištěním odpadních vod plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění se dnem uskutečnění zdanitelného plnění od 1. ledna 2013 je oprávněn stanovit spotřebu samostatně za období před 1. lednem 2013 a samostatně za období od 1. ledna 2013 na základě odečtu z měřících zařízení k 31. prosinci 2012 nebo na základě propočtu, je-li odečet z měřících zařízení proveden až po tomto dni. u spotřeby za období před 1. lednem 2013 plátce uplatní sníženou sazbu daně 14% u spotřeby za období od 1. ledna 2013 plátce uplatní sazbu daně 17,5% zaplacené zálohy se odečtou proti spotřebě příslušného roku. Zúčtování záloh přijatých před 1.1.2013 Vznikla-li plátci přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona povinnost přiznat daň na výstupu při přijetí úplaty přede dnem uskutečnění zdanitelného plnění a nastane-li den uskutečnění zdanitelného plnění ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, použije plátce pro přiznání daně a pro výpočet daně podle 37 odst. 1 nebo 2 (zdola nebo shora), sazbu daně platnou ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, a to pouze ze základu daně stanoveného podle 37 odst. 3 (rozdíl mezi celkovou cenou za plnění a přijatými úplatami bez daně). Řízení o závazném posouzení z hlediska sazby daně pokud bylo zahájeno podle 47a zákona č. 235/2004 Sb., ve znění účinném před 1. lednem 2013, dokončí se podle původního znění zákona. - 35 -

2. NEJČASTĚJŠÍ CHYBY ZJIŠTĚNÉ PŘI KONTROLÁCH ÚČETNICTVÍ A DANÍ ZA ROK 2010 Ing. Ivana Mašková, daňový poradce, auditor 0 - DLOUHODOBÝ HMOTNÝ MAJETEK Neexistence vnitropodnikových směrnic, drobný majetek, úroky z úvěrů, Odpisový plán účetních odpisů neodpovídá reálné životnosti nebo neexistuje Nedostatky v inventurách zaevidovaný zpravidla zcela odepsaný majetek neexistuje, neprováděné inventury DKP. Opravy majetku, který není ve vlastnictví, smlouva, běžné opravy, škody na cizím majetku Nedostatečná inventura 042 dokladová-karta účtu příslušné 042- odkaz na doklad Zálohy na nakupovaný majetek se účtují na 314 nebo 042 místo do sk. 05 Kontrola vztahu účtů 541-641 Opravitelné škody na majetku Odkup staveb po pronájmu ( 24/5a ZDP) Kontrola vztahu účtů 541-641 Kontrolou stavu bylo zjištěno, že v průběhu roku byl prodáván níže uvedený dlouhodobý hmotný majetek. Obraty účtů 02x a 541 v hlavní knize účetnictví souhlasí na úbytky v evidenci majetku. Sestava prodaného majetku DP Inv.č. Název Uc.poriz.cena Daň.vst.c ÚZC DZC Zařazeno Vyřazeno Faktur -------------------------------------------------------------------------------------------- 50 959279 VLEK PS08.06 xxxxxxx 24000.00 39270.00 0.00 0.00 01/02/86 12/03/10 028045 50 959308 VLEK PS10.08 xxxxxxx 24000.00 36120.00 0.00 0.00 01/08/86 12/03/10 028046 -------------------------------------------------------------------------------------------- 48000.00 75390.00 0.00 0.00 Veškerý prodaný majetek je vyfakturován, byla prověřena níže uvedená karta účtu 641. SUAU DOKLAD FAKTURA DATUM SUAU-s DAL Popis účetního případu 641020 500043 28045 12.03.10 311016 5000,-- vlek traktorový xxxxxx 641020 500044 28046 12.03.10 311016 15000,-- vlek traktorový xxxxxx 641020 TRZBY Z PROD.HMOT.INVEST.MAJ. 20000,-- ---------------------- Škody na pojištěném a nepojištěném majetku Opravitelná škoda na pojištěném majetku. Oprava je provedena v roce poškození. Opravitelná škoda není škodou ve smyslu daňových zákonů, nedochází k vyřazení majetku. V roce 2010 vznikla opravitelná škoda na pojištěném automobilu, který měl pořizovací cenu 1.000.000 Kč, zůstatkovou 400.000 Kč. V říjnu 2010 byl doručen protokol od likvidátora pojistné události- pojistné plnění 290.000 Kč. Oprava byla provedena v roce 2010 za 300.000 Kč. - 36 -

Popis operace Účet Kč Poznámka Pojistné plnění říjen 2010 378/648 290.000 Daňový výnos Faktura za opravu listopad 2010 511/321 300.000 Daňový náklad Úhrada od pojišťovny 221/378 290.000 Opravitelná škoda na pojištěném majetku Oprava je provedena v roce následujícím po poškození, tvoří se opravné položky k dočasně poškozenému majetku. V roce 2010 vznikla opravitelná škoda na pojištěném automobilu, který měl pořizovací cenu 1.000.000 Kč, zůstatkovou 400.000 Kč. V říjnu 2010 byl doručen protokol od likvidátora pojistné události- pojistné plnění 290.000 Kč. Oprava byla provedena v roce 2011 za 300.000 Kč. Popis operace Účet Kč Poznámka Pojistné plnění říjen 2010 388/648 290.000 Daňový výnos Opravná položka k majetku prosinec 2010 559/092 290.000 Daňový náklad 24/2zc) Faktura za opravu únor 2011 511/321 300.000 Daňový náklad Rozpuštění OP 092/559 290.000 Daňový výnos Úhrada od pojišťovny 221/388 290.000 - u poškozeného majetku určeného k opravě se neúčtuje žádná škoda, vyřazení, ani částečné vyřazení - v rámci inventury se rozhodne o vytvoření opravné položky k majetku ( ve výši předpokládaného pojistného plnění, maximálně však do výše zůstatkové ceny). Opravnými položkami se vyjadřuje dočasné znehodnocení opravitelného majetku, pokud se oprava neprovede ve stejném období, kdy k poškození došlo. - pojistné plnění se účtuje do toho roku, ve kterém k poškození došlo Opravitelná škoda na nepojištěném majetku. Oprava je provedena v roce poškození V roce 2010 vznikla opravitelná škoda na nepojištěném automobilu, který měl pořizovací cenu 1.000.000 Kč, zůstatkovou 400.000 Kč. Oprava byla provedena v roce 2010 za 300.000 Kč. Popis operace Účet Kč Poznámka Faktura za opravu 511/321 300.000 Daňový náklad Případný předpis škůdci 378/648? Daňový výnos Neopravitelná škoda na majetku, která vede k vyřazení z účetnictví V roce 2010 vznikla neopravitelná škoda na automobilu, který měl pořizovací cenu 1.000.000 Kč, zůstatkovou 400.000 Kč. Popis operace Účet Kč Poznámka Vyřazení z účetnictví 549/082 400000 Daňový náklad do výše výnosů, zbytek nedaňově D 225.000,- Kč Náhrada od pojišťovny 378/648 200000 Daňový výnos Náhrada od zaměstnance 378/648 25000 Daňový výnos Bez náhrady Pokud nejsou výnosy, celá škoda je nedaňová - 37 -

Podnikání v pronajatých budovách Účetní jednotka postavila v roce 1994 stavbu OS 5, v roce 1994 ji začala rovnoměrně odpisovat. V roce 2000 ji pronajala spojené právnické osobě. Nájemce užíval stavbu až do roku 2011, kdy ji odkoupil. Roční nájemné bylo sjednáno na 250 tis. Kč a podle cenových map se jednalo o nájemné v obvyklé výši. Prodávající společnost je s.r.o. se základním kapitálem 600 tis. Kč. Sazba Sazba Rok Pořizovací cena u pronajímatele 1.rok další r. Daňový odpis Zůstatková cena daňová 1994 6.000.000 1% 2 % 60.000 1995 2,25 135.000 1996 2,25 135.000 1997 2,25 135.000 1998 2,25 135.000 1999 3,4 204.000 2000 3,4 204.000 Pronájem 2001 3,4 204.000 2002 3,4 204.000 2003 3,4 204.000 2004 3,4 204.000 2005 3,4 204.000 2006 3,4 204.000 2007 3,4 204.000 2008 3,4 204.000 2009 3,4 204.000 2010 3,4 204.000 2011 Polovina odpisu 102.000 Prodej Celkem 3.150.000 2.850.000 Vlastník: Vlastník si od roku 1994 uplatňuje odpisy, počínaje rokem 2000 mu vznikají výnosy z pronájmu. V roce 2011 bylo rozhodnuto o prodeji spojené osobě. U spojených osob platí, že pokud se prodává majetek v částkách vyšších než 10% základního kapitálu, musí být pro tento účel znalec jmenovaný soudem ( 196 a obchodního zákoníku). V případě nesplnění této podmínky se stává kupní smlouva absolutně neplatnou. Vlastník si vybere znalce pro ocenění nemovitostí Vlastník požádá soud o jmenování tohoto znalce pro účel ocenění nemovitosti pro prodej konkrétního majetku. Soud má na jmenování 15 dnů, zpravidla tuto lhůtu dodrží. Dosud jsem nezaznamenala, že by soud vybraného znalce zamítnul. Znalec je jmenován a vyhotoví znalecký posudek na 2.800.000 Kč. Prodávající sepíše s kupujícím smlouvu v ceně znaleckého posudku. 2.800.000 Kč Prodávající zaúčtuje prodej (541/081 2.850.000 Kč a tržbu 311/641 2.800.000 Kč, vyřadí majetek v PC 6.000.000 Kč). Nájemce a kupující Nakupující účetní jednotka má od roku 2000 do konce roku 2010 v nákladech nájemné ve výši 2.750.000 Kč. Protože odkupuje stavbu, která byla předmětem pronájmu, musí kupující jednotka provést test na daňovou uznatelnost nákladů proúčtovaných v minulých letech na účtu 518-nájemné podle 24/5a)ZDP. Porovnává se zůstatková cena po ROVNOMĚRNÝCH odpisech s kupní cenou. Nájemné zůstává v nákladech za předpokladu, že kupní cena nebude nižší než ZC po rovnoměrných odpisech. V našem případě je ZC po rovnoměrných odpisech 2.850.000 Kč a kupní cena 2.800.000 Kč. Nakupující účetní jednotka nedodržela podmínky dané ZDP a uplatněné nájemné v minulých letech musí dodanit v roce kdy k porušení podmínek došlo, tedy v řádném daňovém přiznání za rok 2011. Zdaňovat se bude částka uplatněných nákladů,(pro rok 2011 platí přechodné ustanovení z zákonu 346/2010 Sb., dodaňuje se až počínaje rokem 2008. - 38 -

Rok Nájemné Rok Nájemné 2000 250.000 2006 250.000 2001 250.000 2007 250.000 2002 250.000 2008 250.000 2003 250.000 2009 250.000 2004 250.000 2010 250.000 2005 250.000 2011 Nákup Celkem 2.750.000 - Nákup v roce 2011 042/321 2.800.000 Kč - Zařazení 021/042 2.800.000 Kč účetní pořizovací cena Účetní odpisy se budou počítat z pořizovací ceny 2.800.000 Kč, V daňovém přiznání za rok 2011 bude připočitatelná položka nájem 750.000 Kč. Daňová vstupní cena bude 2.800.000 + 750.000 Kč = 3.550.000 Kč základ pro výpočet daňových odpisů. Pozemky - nevyhovující AE - vedlejší náklady spojené s pořízením patří do ceny pozemku - odkup pronajatých pozemků - Směna pozemku s doplatkem - Vydání pozemku Pozemkovým fondem na postoupené pohledávky - Problémy s daní z převodu nemovitostí Nákup pronajatých pozemků v roce 2011 ZD má pronajaté pozemky od FO a platí nájem z 1 ha 500 Kč. a) V roce 2011 odkoupí tento 1 ha pozemku za 40000 Kč, vyhlášková cena je 30000 Kč. Provede se test nákladů podle 24/5b) ZDP. Nájemné v předchozích letech bude daňově uznatelné jen tehdy, když kupní cena pozemku nebude nižší než cena zjištěná podle zákona o oceňování (vyhlášková cena). Účetní jednotka podmínky neporušila. Náklady jsou uznatelné. b) V roce 2011 odkoupí tento 1 ha pozemku za 25000 Kč, vyhlášková cena je 30000 Kč. Provede se test nákladů podle 24/5b) ZDP. Účetní jednotka podmínky porušila, v daňovém přiznání za rok 2011 bude připočitatelná položka dříve uplatněných nájmů, rovněž počínaje rokem 2008. Směna pozemků a staveb (nemovitostí) bez doplatku Každá účetní jednotka zaúčtuje úbytek nemovitosti jako prodej na účtu 541/031,081 v částce účetní ceny (stav 031). Namísto své nemovitosti získá novou směněnou v částce znaleckého ocenění (vyhláškové ceně) 042/641. Po podání žádosti o vklad práva do KN se zaúčtuje zařazení 031/042. Pozor u směny pozemků je nutné daňové vyhodnocení účtů 541/641-daňový náklad do výše výnosů. Směna pozemků s doplatkem Pozemek A (v účetnictví na 031 je 90 tis. Kč) ocenění 100 tis. Kč, Pozemek B (v účetnictví na 031 je 92 tis. Kč) ocenění 140 tis. Kč. Doplatek bude platit A ve výši dohodnutých 40 tis. Kč. A vyřazuje pozemek z evidence v účetní ceně 90. A přijímá pozemek B ve výši vyhláškové ceny 140. Účtuje se přes 042, 541/031 90.000 Účtuje se v takové částce jaká na 031 u příslušného parcelního čísla je. 031/641 100.000 A pořídila pozemek v ocenění 140, 40 doplatku je na 321, zbytek ve výno- - 39 -

podle razítka právní účinky vkladu na 031. B vyřazuje pozemek z evidence v účetní ceně 92. B přijímá pozemek od A ve výši vyhláškové ceny, přes 042 031/321 40.000 sech 100 = 140 tis. Kč. 541/031 92.000 Účtuje se v takové částce jaká je na 031 u příslušného parcelního čísla. 031/641 100.000 Vydání pozemku Pozemkovým fondem na postoupené pohledávky Účetní jednotka odkoupila od oprávněné osoby pohledávku za 100000 Kč. Na tuto pohledávku jí byl vydán pozemkovým fondem pozemek (ocenění 82000 Kč). Pořizovací cenou tohoto pozemku je částka, za kterou byla pohledávka nakoupena. - Nákup pohledávky od oprávněné osoby 378/321 100 - Úhrada za pohledávku 321/221 100 - Vydání pozemku PF 031/378 100 - Případné vedlejší náklady (právní služby) 031/321 Dlouhodobý finanční majetek účty 061,2,3 Neexistence vnitropodnikových směrnic pro způsob ocenění 06x úbytků v průběhu roku a v závěrce. Úbytky v průměrné ceně. Analytická evidence 06x (podle jednotlivých emitentů a jmenovitých hodnot) Do ocenění nejsou v případě nákupu zahrnuty vedlejší náklady Vlastní akcie jsou drženy déle než povoluje obchodní zákoník Neprovádí se závěrkové přecenění Chybné zdanění přijatých dividend- vždy je to nedaňový výnos. Akcie AGB Příklad: účetní jednotka vlastní akcie AGB v likvidaci, pořizovací cena akcií na účtu 063100 byla 1.000.000 Kč. Závěrkové vratné přecenění se provádělo prostřednictvím účtu 414/063101 950.000 Kč. Oba analytické účty 063 se při načítání do rozvahy sečtou a v netto rozvaze se objevilo 50.000 Kč, v korekci 0. Nebo se přeceňovalo prostřednictvím opravné položky 57x9/096 950.000 Kč. V rozvaze se v korekci objevilo 950.000 Kč a v netto 50.000 Kč. Počínaje závěrkou 2006 bylo možno toto vratné přecenění změnit na přecenění trvalé - nevratné. Účetní jednotky, které v minulých letech trvale přecenily Text Kč Účty Poznámka Vznik vratného přecenění 950.000 414/063 nebo 5749/096 1999 Rozpuštění vratného přecenění 950.000 063/414 2006,2007 Nebo rozpuštění opravné položky 950.000 096/57x9 2006,2007 Trvalé nevratné přecenění- akcie zůstanou trvale na účtu 063100 v částce 50.000 Kč Zdržení se konání (narovnávací platba od GE) 950.000 564100/063100 2006,2007 daňový náklad 150.000 378/668,343 Rok 2011-40 -

Nárok na likvidační zůstatek 3 % jmenovité hodnoty 30.000 365/66x9 Nedaňový výnos (zdaněno u zdroje srážkovou daní) V roce, kdy bude o likvidačním zůstatku rozhodnuto. Odpis akcií 50.000 5689/063100 Nedaňový náklad 1 - ZÁSOBY -Neexistence vnitropodnikových směrnic pro účtování zásob, zvířat Neexistence směrnice pro tvorbu opravných položek Do ocenění nejsou zahrnuty vedlejší náklady, neprovádí se aktivace vlastních výkonů Neexistence OP u bezobrátkových zásob Není zaúčtován inventární stav zásob (aktivace skladu) u varianty B, vše je ve spotřebě. B nevede skladovou evidenci Problematika správného ocenění produkce ve vlastních nákladech Vnitropodniková směrnice pro tvorbu OP k zásobám je stanovena ve výši 80% z hodnoty zásob 24 měsíců bez obratu. Byla vytvořena sestava bezobrátkových zásob (zásoby 24 měsíců bez obratu), celková částka těchto zásob činí 1182671,98 Kč. SUAU Bezobrátkové zásoby ------------------------ 112010 3900,00 112040 37101,60 112070 244200,00 112080 807533,03 112190 70619,55 112610 13523,70 112620 3394,10 123100 2400,00 ----------------------- 1182671,98 Ve výši 80% z této částky mají být vytvořeny účetní opravné položky, které mají tvořit částku 946000 Kč. K počátku roku byly opravné položky k zásobám na skladě ve výši 1.000000 Kč. Výše opravných položek byla v roce 2010 snížena zápisem 191000/559900 ve výši 54000 Kč. Zůstatek opravných položek ke konci roku činí 946000 Kč. Výše vytvořených opravných položek odpovídá vnitropodnikové směrnici. Škody na zásobách a jejich zaúčtování Účetní jednotky používají různé druhy pohybu, je potřeba zkontrolovat zaúčtování a daňovou účinnost vzniklých škod. DP Datum Sklad Položka Název Cena/MJ Množství Celk.cena ------------------------------------------------------------------- 77 28.04.10 00544 33027500000 NAFTA 23.94 300.00 7182.00 Dokladem s DP 77 bylo účtováno o odcizené naftě. Bylo předloženo potvrzení od Policie ČR o oznámení škody odcizením 300 l z nádrží traktorů. Dosud není k dispozici protokol o odložení šetření z důvodu nezjištění pachatele. Po obdržení protokolu se bude jednat o daňový náklad na účtu 549200. Pokud by byl pachatel chycen, bude škoda daňově účinná pouze do výše přijatých náhrad. - 41 -

DP Datum Sklad Položka Název Cena/MJ Množství Celk.cena Výk ----------------------------------------------------------------------------------- 70 31.10.10 00539 210141190 SLAMA B. O8-50.00 1684.80 84240.00 103 70 31.10.10 00539 210142100 SLÁMA BAL.ŘEPKA 08 50.00 2121.60 106080.00 130 ----------------------------------------------------------------------------------- 190320.00 Dne 3.8.2010 došlo ke škodě na uskladněné slámě v důsledku požáru. Byl předložen protokol od Policie ČR o odložení šetření z důvodu nezjištění pachatele. Účetní případ bude zaúčtován na účet 549200 ve výši 84240 Kč jako daňový náklad. Dne 5.10.2010 došlo k požáru řepkové slámy. Není doloženo protokolem od policie o odložení šetření z důvodu nezjištění pachatele. Škoda bude proúčtována na účtu 549920 jako nedaňový náklad ve výši 106080 Kč. Manko v normě se účtuje jako spotřeba Na účtu 613160 je proúčtován úbytek triticale, který vznikl přečištěním osiva. Doloženo protokolem o čištění osiva. Odpovídá vnitropdnikové směrnici přirozených úbytků. DP Datum Sklad Položka Název Cena/MJ Množství Celk.cena -------------------------------------------------------------------------------- 70 10.02.10 00541 210100821 TRITICALE LAMBERTO 240.00 42.20 10128.00 Výrobky poskytnuté na reprezentaci nutno odvést DPH z částky 15290.00 Kč DP Datum Sklad Položka Název Cena/MJ Množství Celk.cena ----------------------------------------------------------------------- 54 29.02.10 00543 2121000120 JABLKA KONZUMNI 600.00 5.15 3090.00 54 31.08.10 00543 2121012000 SVESTKY 500.00 1.36 680.00 54 31.12.10 00543 2121000120 JABLKA KONZUMNI 600.00 19.20 11520.00 ----------------------------------------------------------------------- 15290.00 Neexistence vnitropodnikové směrnice přirozených úbytků: Na účtu 613360 byly proúčtovány technologické ztráty na výrobcích z pekárny ve výši 7311 Kč. Doloženo provozním deníkem se záznamem těchto ztrát. Doplňte vnitropodnikovou směrnici norem přirozených úbytků o výrobky z pekárny. DP SK.POLOŽKA NÁZEV POLOŽKY CENA/MJ MNOŽSTVÍ POŘIZ.HODNOTA OBDOBÍ DOKLAD ------------------------------------------------------------------------------ 70 23030000000 CHLEBA 19,52 321,000 6265,92 12-08 800979 70 23090000000 VEKA 10,00 20,000 200,00 12-08 800979 70 23100000000 HREBEN 4,86 60,000 291,60 12-08 800979 70 23130000000 SVYCARKA 5,52 18,000 99,36 12-08 800979 70 23150000000 DALAMANEK 3,62 10,000 36,20 12-08 800979 70 23190000000 BAGETA 4,67 10,000 46,70 12-08 800979 70 23480000000 CHLEBA VICEZRNNY 18,57 20,000 371,40 12-08 800979 ------------------------------------------------------------------------------ 7311,18 Zvířata účet 026, 124 Počínaje rokem 2008 se zvířata základního stáda (nyní dospělá zvířata) účetně a daňově chovají stejně jako ostatní movitý majetek na účtu 022. Na účet 026 se účtuje jestliže pořizovací cena překročí 40 tis. Kč. Jestliže je pod 40 tis. Kč mohou zvířata základního stáda zůstat v zásobách na účtu 124. Neodpisují se, při vyřazení (prodej, úhyn) je celá pořizovací cena (ZC) nákladem na účtu 614. Vnitropodnikovou směrnicí je možno stanovit, které kategorie dospělých zvířat (základní stádo) s pořizovací cenou do 40 tis. Kč, budou účtovány (zůstanou) na účtu 026. Tyto kategorie se budou odpisovat ÚO=DO. Zvířata zařazená do konce roku 2007 se odpisují původním režimem v odpisové skupině 1,2. Problematika se týká zvířat zařazených do kategorie dospělých (základní stádo) v roce 2008 a později, kde - 42 -

je nutno zajistit aby ÚO=DO nebo je možno ponechat dospělá zvířata v pořizovací ceně do 40 tisíc včetně v zásobách na účtu 124. V roce 2010 se jen malá část zvířat odpisovala v OS 1 dobíhají odpisy kusů zařazených do konce roku 2007. V roce 2011 bude mít většina podniků shodné účetní a daňové odpisy zvířat, Příklad kontroly zařazení, účtování a odpisování zvířat: Pro účetní odpisy je zpracován odpisový plán na 4 roky. Za dospělá zvířata je podle vnitropodnikové směrnice považována kategorie zvířat 121100-dojnice. Kusy pořízené do roku 2005 jsou odpisovány lineárně, v letech 2006 a 2007 zvýšeným zrychleným odpisem. Pro kusy pořízené v roce 2008 a později je daňový odpis shodný s účetním. Kusy se vstupní cenou nad 40000 Kč nebyly pořízeny. 2- KRÁTKODOBÝ FINANČNÍ MAJETEK Běžný účet se zůstatkem v minusu (kontokorent) se v rozvaze vykazuje v krátkodobých úvěrech. Program Finance ZEIS - účet 2218xx = analytická evidence pro kontokorent Nepřecenění devizových účtů a valutových pokladen v závěrce závěrkovým kursem ČNB Vlastní akcie - nákup 252/321 v pořizovací ceně - prodej 561/252, 378/661 test nákladů do výše dosažených tržeb - nedodržení lhůty dané obchodním zákoníkem Omezení plateb v hotovosti- počínaje 27.5.2011 je limit 15000 EUR změněn na 350 000 Kč. Zákon 136/2011 Sb. o oběhu bankovek pozor na nestandardní poškození bankovek při požadování jejich výměny. 3 ZÚČTOVACÍ VZTAHY - Neudržované saldokonto Odsouhlasení salda na HK účetnictví = shoda SÚ a AÚ. - Neexistence vnitropodnikové směrnice pro tvorbu účetních opravných položek - při částečných úhradách pohledávek se neruší opravné položky ( zejména daňové) - neprovádí se kontrola ukončení konkursu (rejstřík úpadců, insolvenční rejstřík) - Nejsou tvořeny účetní opravné položky k pohledávkám - Chybné účtování prodeje pohledávek (jen účty 3 třídy) 546/311100 5000000 378/646 1000000 Náklad je daňový do výše dosažených tržeb. - Chybné ocenění nákupu pohledávky za 50 tis. Kč +právní služby 2000 Kč. Pořizovací cena pohledávky je cena včetně vedlejších nákladů 378/379 50000,00 kupní cena pohledávky 378/379 2000,00 právní služby - Neuhrazené zálohové faktury v závěrce Na účtu 150000 je evidována záloha na zásoby ve výši 2.280.000 Kč, která nebyla uhrazena (přijatá fa.501597, účtováno 150000/321080). Tím byla v rozvaze navýšena aktiva i pasiva na ř.38 a ř.103 o 2.280 tis.kč. takto zaúčtované nehrazené zálohy mají být stornovány v roční závěrce. V minulých obdobích byla vystavena faktura na 4 mil Kč 311/601,343. Na dlužníka byl v roce 2005 prohlášen konkurs, účetní jednotka včas přihlásila svoji pohledávku a vytvořila 100% daňovou opravnou položku. V listopadu 2009 bylo vydáno rozvrhové usnesení, kde byla přiznána částka 447 tis. Kč. V červenci 2010 bylo 447 tis. Kč uhrazeno. - 43 -

Rok 2005 vystavení faktury 311/601,343 4.000.000 Kč Rok 2006 tvorba DOP 558/391 4.000.000 Kč Rok 2009 rozvrhové usnesení účetní jednotka nezaúčtovala: Rok 2010 úhrada. 221/646 447.000 Kč Rok 2010 odpis pohledávky 546/311 4.000.000 Kč Rok 2010 rozpuštění OP 391/558 4.000.000 Kč Správné účtování: Rok 2009 listopad rozvrhové usnesení Rozpuštění OP zákon o rezervách 8/2 11/2009-44 - 546/311 3.553.000 Kč 391/558 4.000.000 Kč Rok 2010 červenec- úhrada 221/311 447.000 Kč Způsobené chyby nutno opravit dodatečným DP. ZÁVAZKY Odpis pohledávky daňově Na účtu 311 zůstává hodnota přiznané částky 447000 Kč, která má být uhrazena Závazky zaniklé - povinnost účtovat Zánik: - úhradou 321/221, zápočtem 321/311, - zánikem firmy 321/668 D, písemnou dohodou 321/668 D s výjimkou transformačních 321/668 N. Závazky promlčené - možnost účtovat (věrné účetnictví) - Dobrovolný odpis závazků z rozvahy (z účtů 321,479 ) a jejich přesun do podrozvahy je daňovým výnosem s výjimkou závazků pro které je zpracována interpretace. - Interpretace 15 dobrovolný odpis účtu 364 z rozvahy a přesun do podrozvahy promlčené nedoručitelné dividendy 364/42x. Nutno zpracovat vnitropodnikovou směrnici. - Interpretace 19 dobrovolný odpis účtů 479 z rozvahy a jejich přesun do podrozvahy zúčtování promlčených transformačních závazků, které vznikly rozdělením vlastního kapitálu- 479100/422, 479200/422, 479201/422. Nutno zpracovat vnitropodnikovou směrnici. Závazky 36 měsíců po splatnosti (povinnost dodanit) test na 23, odst.3, písm.a bod 12 ZDP ) SUAU FAKTURA SPLATNOST PŘEDPIS ÚHRADA ZBÝVÁ ------------------------------------------------------------------------ 321800 12473 19.11.2008 11643,00 0,00 11643,00 právní konzultace 321800 12358 31.10.2007 231216,00 156216,00 75000,00 sklizen kukuřice 321800 11361 09.09.2006 99938,00 83498,00 16440,00 nákup nafty 321010 22485 18.12.2005 4077,00 0,00 4077,00 nájem pozemků2004 -------------------------------------------------------------------------------- DANĚ Daň z přidané hodnoty účet 343 žádné chyby Zůstatek účtu souhlasí na podané přiznání za: 11/10 odpočet 201.593 Kč 12/10 odpočet 446.503 Kč ------------------------------------------------------------- celkem 648.096 Kč = MD 343

Silniční daň účet 345500 a 531100 Podle daňového přiznání k silniční dani činí daňová povinnost za rok 2010 100500 Kč a je proúčtována na účtu 531100. Na zálohách bylo zaplaceno 106260, přeplatek silniční daně činí 5760 Kč a souhlasí se zůstatkem účtu 345500 MD. Silniční daň je daňově uznatelným nákladem při zaúčtování, není vázána na úhradu. Výsledek daňového přiznání podávaného k 31.1. 2011 se zaúčtuje do roku 2010 jako doúčtování nebo storno nákladů proti účtu 345. Na silniční dani se často vyskytují přeplatky z předchozích let o kterých se účetní jednotka dozví až když dostane výpis této daně z FU. Tyto přeplatky chybí v účetnictví doúčtování na 345/648, 668. Daň z nemovitosti účet 345600 a 532600 Kontrolou daňového přiznání k dani z nemovitostí FÚ XY bylo ověřeno, že daňová povinnost činí 620.129 Kč, je v plné výši uhrazena. Zaúčtovaná částka na účtu 532600 je daňově účinným nákladem. Účet 345600 má nulový zůstatek. Vzhledem k tomu, že náklady na tuto daň jsou uznatelné až po úhradě, vzniká u neplatících firem problém se sledováním daňové uznatelnosti účtu 532. Naprosto nezbytná je pomocná evidence úhrad od data kdy účetní jednotka přestala platit v termínu. Úhrady, které byly provedeny v roce 2010 jsou daňově uznatelné v roce 2010 ať je placeno jakékoliv období. Daňová povinnost roku 2010 je zaúčtována předpisem ve výši, která patří do roku 2010. Daň z převodu nemovitostí účet 345700 a 532700 Podle zákona o dani z převodu nemovitostí je poplatníkem strana prodávající. Strana kupující je ručitelem. V některých případech je však poplatníkem daně z převodu nabyvatel, (kupující strana). Jedná se o situace vyjmenované v 8/1 b) zákona o dani z převodu. Kontrola nákladů se provádí na podaná daňová přiznání. Lhůta pro podání a placení daně je 3 měsíce od 1. následujícího měsíce od data vklad práva zapsán do katastru nemovitostí. Placení daně z převodu kupující stranou-povinnost vyplývá ze zákona: Konkurs a dražba kupující strana je poplatníkem, daň je daňově účinným nákladem Příjem nemovitosti na likvidační zůstatek Pokud kupující strana není poplatníkem, je ručitelem za úhradu. Daňový náklad vznikne ručiteli až poté co je jako ručitel vyzván k úhradě- pokyn GFŘ D-5 ze dne 20.10.2011. Daň spotřební Zůstatek rozvahového účtu spotřební daně se kontroluje na daňové přiznání ke spotřební dani. Z tohoto daňového přiznání vychází nárok na vratku spotřební daně. Nárok je na MD účtu 345 a účtuje se jako snížení spotřeby příslušného nákladového účtu 501. Daň z příjmů právnických osob-účet 341 - V řádku 10 DP se uvádí výsledek hospodaření bez účtové skupiny 59. - 45 - Kontrola zaplacených záloh Účetní jednotka podává daňové přiznání k 30.6.2011 (5 denní odklad) Za rok 2008 se podalo přiznání k 30.6.2009, vznikla čtvrtletní zálohová povinnost ve výši 34900 Kč, úhrada započitatelná na DP 2010 byla provedena 11.3. a 14.6. 2010, bez závad.

Za rok 2009 se podalo přiznání k 30.6.2010, vznikla čtvrtletní zálohová povinnost ve výši 39500 Kč, úhrada započitatelná na rok 2010 byla provedena 15.9. a 12.12. 2010, bez závad. Ověření zda nebylo v roce 2010 podáno dodatečné DP Podle informace účetní jednotky nebylo podáno žádné dodatečné DP Kontrola daňového přiznání za rok 2010 Kontrolou daňového přiznání k dani z příjmu právnických osob za rok 2010 bylo zjištěno, že vznikla daňová povinnost ve výši 22500 Kč. Daňová povinnost je zaúčtovaná na účtu 591900/341. Z této daňové povinnosti nebudou placeny žádné zálohy až do podání DP za rok 2011, tj. k 30.6.2012. Uplatněné zálohy v oddílu V daňového přiznání souhlasí na zůstatek zaplacených záloh v účetnictví. Zůstatek účtu 341 MD souhlasí na přeplatek daně ve výši 126.300 Kč. Účetní jednotka může o přeplatek písemně požádat (až po 30.6.2011). Poznámka: Kontrola uplatnění daňové ztráty v DP za rok 2010 bylo možno uplatnit ztrátu z roku 2003 a 2005 a další. Rok 2004 byl propadlý(5 letý test). Na ztráty z roku 2003 platí 7 letá lhůta-naposledy, na ztráty z roku 2004 a mladší platí 5 letá lhůta. V DP za rok 2011 již jen 5 leté ztráty. Kontrolní období 3+ počet měsíců do podání DP. DP za 2007-31.3. nebo 30.6.2011) DP za 2008-31.3. nebo 30.6.2012) DP za 2009-31.3. nebo 30.6.2013) DP za 2010-31.3. nebo 30.6.2014) Doměrky daní DAŇ DOMĚREK PENÁLE POZNÁMKA Daň z příjmů 595900/341 545900/ Doměrek je nedaňový DPH 538,548/343 545900/ Doměrek je zpravidla daňový, ale pokud bude vázán k nákladu, který je nedaňový, /např. DPH uplatněné z reprezentace, bude doměrek rovněž nedaňový Daň silniční 531/345 545900/ Doměrek je daňový Daň z nemovitostí 532/345, 345/221 545900/ Doměrek je daňový Daň z převodu nem. 537/345, 345/221 545900/ Doměrek je daňový Daň spotřební 501/345, 345/221 545900/ - 46 - Kontrola uplatněných darů Podle karty účtu 5439 minimální hodnota daru 2000, zbývající částky prověřit zda splňují požadavky 20/8 ZDP- komu a na jaký účel. Z darů nepeněžních se odvádí DPH. Všechny dary se připočítají v řádku 40 DP a dále mohou být uplatněny v řádku 260. Účetní jednotka poskytla dary, které jsou zaúčtovány nedaňově na účtu 543900. Byly prověřeny darovací smlouvy. Obdarovaný Částka Účel Uplatnění v DP 1. Mateřská školka 1 000,- dětský den lze uplatnit od 2 tis. NE 2. Sbor dobrovolných hasičů 5 000,- vzdělávání (knižní publikace) ANO 3. Jezdecký klub 3 000,- rozvoj tělovýchovy ANO 4. Obec C 3 000,- kulturní a vzdělávací účely ANO 5. A K 5 000,- ples - nesplňuje podmínky účel NE

Dotace účet 346 - Rozhodnutí o poskytnutí dotace 378/346 - Použití dotace 346/648, 042 - Úhrada 221/378 Interpretace č. 14 Provedení kontroly dotací: Účetní jednotka je příjemcem níže uvedených dotací. Soupis dotací souhlasí na obrat účtů 6487xx. Neproplacené dotace jsou zaúčtovány na účtech 378000 a 388100. Na účtu 378000 je dále proúčtován nedoplatek dotací úroků z úvěrů od PGRLF. Dotace 2010 Jednotka Sazba 648700 378000 388100 SAPS 2893,41 4 060,80 11 749 559,37 Podpora trhu mléka 1295476 0,37 475 698,79 TOP-UP Platba na dojené krávy 1238 2 444,40 3 026 167,20 3 026 167,20 Zemědělská půda 2893,41 514,10 1 487 502,22 Přežvýkavci 2382,4 1 310,10 3 121 182,24 Krávy bez tržní produkce 122 2 119,60 258 591,20 LFA Oa 785,45 3 075,35 2 415 533,74 LFA Ha 84,04 4 126,75 346 812,11 Pojištění plodin 330495 0,50 165 247,50 165 247,50 Pojištění zvířat 137165 0,50 68 582,50 68 582,50 IBR vakcinace 5722 40,00 228 880,00 Nákazový fond paratuberkulóza 1487 35,00 52 045,00 Udrž.gen.pot.zv.-KU 1249 184,00 229 816,00 Nákazový fond Kadávery 10110 1,10 11 121,00 Podp.ozdrav.polních plodin sadba C1 21,6 2 500,00 54 000,00 Péče o krajinu AEO meziplodiny 79/2007 11 121,35 2 733,64 331 727,21 331 727,21 Ošetřování travních porostů AEO louky 9/7 861,34 1 971,38 1 698 024,14 1 698 024,14 Dotace úroků PGRLF 252 831,00 Dotace investiční 3 494 330,00 25 720 490,23 3 278 998,20 5 757 911,36 Karta účtu 648700 SUAU DOKLAD DATUM OBDOBÍ SUAU-s DAL Popis ---------------------------------------------------------------------------------------- 648700 102027 30.06.10 06-2010 346000 475698,79 rozhodnutí dotac 648700 102051 11.10.10 10-2010 346000 2762345,85 dotace LFA, 648700 102052 30.10.10 10-2010 346000 52045,00, 648700 102057 30.11.10 11-2010 346000 11749559,37 dotace na plochu 648700 102059 09.12.10 12-2010 346000 228880,00 dotace IBR, 648700 102060 28.12.10 12-2010 346000 229816,00, 648700 102061 23.12.10 12-2010 346000 11121,00 dotace kadavéry, 648700 102062 10.12.10 12-2010 346000 4867275,66 dotace zem.půda, 648700 102063 23.12.10 12-2010 346000 54000,00, 648700 102072 31.12.10 12-2010 388100 1698024,14 AEO louky, 648700 102073 31.12.10 12-2010 388100 331727,21 AEO meziplodiny, - 47 -

648700 102074 31.12.10 12-2010 388100 165247,50 Dotace poj.plodi 648700 102075 31.12.10 12-2010 388100 68582,50 Dotace poj.zvířa 648700 102089 31.12.10 12-2010 346000 3026167,20 dotace dojené kr --------------------------------------------------------------------------------------- 25720490,22 Časové rozlišení a dohadné položky sk. účtů 38 - nejčastější chyby záměny účtů aktiv a pasiv, z čehož plynou zůstatky účtů na obrácených stranách a chybné načtení do rozvahy Časové rozlišení účty 381 až 385 - je znám účel, doba, částka. Nejsou-li známé všechny 3 jedná se o dohadné položky. ČR 381 náklady příštích období, 382 komplexní náklady příštích období, 385 příjmy příštích období jsou rozvahové aktivní- účty mají zůstatek na MD. Rozvaha oddíl aktiva - D časové rozlišení. 381/221 zaplatí se v roce 2010, ale náklady nebo jejich část se uplatní až v příštích letech 5../381 385/66x výnos se zaúčtuje v roce 2010, ale peníze přijdou až v dalších letech 221/385 ČR 383 výdaje příštích období a 384 výnosy příštích období jsou rozvahové pasivní, zůstatky na DAL. Rozvaha Pasíva C časové rozlišení. 501/383 náklad se zaúčtuje v roce 2010, ale peníze se vydají až v dalších letech 383/221 221/384 peníze jsou přijaty v roce 2010, ale výnos patří do dalších let 384/6xx Na účty 381 až 385 je možno využít vnitropodnikové směrnice pro časové nerozlišování drobných, nevýznamných opakujících se položek, jejichž nerozlišení nezkreslí významně VH. Tuto směrnici nelze použít na nájemné, které patří do více let a leasing. Účty 388 a 389 dohadné položky zpravidla není známa částka. DP 388 dohadné účty aktivní mají zůstatek na MD a v rozvaze se načítají do oddílu Aktiv C III krátkodobé pohledávky, kde mají samostatný řádek. Účtují se sem odhadnuté částky výnosů, které patří do roku 2010, ale peníze přijdou až v dalších obdobích a v jiné částce. 388/648 500 tis. Kč dohadná položka na pojistné plnění rok 2010 221/388 480 tis. Kč skutečné pojistné plnění v roce 2010 548/388 20 tis. Kč vyúčtování rozdílu dohadné položky v roce 2010 Pokud by pojistné plnění bylo např. 520 tis bude zaúčtováno 221/388 520 tis. Kč skutečné pojistné plnění v roce 2010 388/648 20 tis. Kč vyúčtování rozdílu dohadné položky v roce 2010 DP 389 dohadné účty pasivní mají zůstatek na DAL a v rozvaze se načítají do oddílu Pasiv B III krátkodobé závazky, kde mají samostatný řádek. Účtují se sem odhadnuté částky nákladů, které patří do roku 2010, ale jejich skutečná výše bude známá až v roce 2011. Elektřina, voda. 502/389 500 tis. Kč dohadný odběr roku 2010 389/321 480 tis. Kč vyúčtování roku 2010, které přijde až v roce 2011 389/502 20 tis. Kč vyúčtování rozdílu dohadné položky v roce 2011 Pokud by skutečný odběr byl např. 520 tis bude zaúčtováno 389/321 520 tis. Kč vyúčtování roku 2009, které přijde až v roce 2010 502/389 20 tis. Kč vyúčtování rozdílu dohadné položky v roce 2010 Na účty 388 a 389 se nevytváří vnitropodniková směrnice, výše dohadů má být doložena a zdůvodněna. Nepodhodnocovat výnosy a nenadhodnocovat náklady, nezapomenout zaúčtovat provize, slevy, které se váží k příslušnému roku. Zaúčtování přesné částky dle fa za elektriku, vodu plyn. Účtováno na 389, správně má být na 383-48 -

VLASTNÍ KAPITÁL Účet 411 Základní kapitál chyby pouze u družstev stav účtu 411 nesouhlasí na skutečné vklady, ukončená členství se neúčtují, analytická evidence je neudržovaná. Provádí se dokladová inventura u družstev na soupis členů a jejich vkladů, u a.s. a s.r.o. na výpis z obchodního rejstříku. Stav účtu 411 odpovídá v družstvu součtu členských vkladů členů, kteří jsou členy k 31.12. plus členské vklady členů zamřelých, kde dosud neskončilo dědické řízení. U s.r.o. a akciových společností odpovídá částce zapsané v obchodním rejstříku. Dosud nezapsané navýšení základního kapitálu o kterém již rozhodla valná hromada je zaúčtováno na účtu 419. Po zápisu v OR se přeúčtuje na účet 411. Účet 412 Emisní ážio u akciových společností, tam kde je emisní kurs vyšší než jmenovitá hodnota emitovaných akcií Účet 413 Ostatní kapitálové fondy Využívá se pro příplatek k vlastnímu kapitálu. Je to jedna z možností snížení závazků, které má společnost vůči společníkům. Jsou to například závazky z půjček, které společníci poskytli do společnosti. Tyto závazky se započítají s pohledávkou, která vznikne na základě rozhodnutí valné hromady o příplatku k vlastnímu kapitálu. O rozhodnutí musí být pořízen notářský zápis. - rozhodnutí VH o příplatku k vlastnímu kapitálu 365/413 - zápočet pohledávky za společníkem se závazkem z evidované půjčky 479/365 Účet 418 Oceňovací rozdíly při přeměnách Pro účely fúze v případech, kdy je nutné zaúčtovat přecenění majetku u zanikající účetní jednotky. Účet 419 Změny základního kapitálu Pro účely navýšení nebo snížení základního kapitálu a.s. a s.r.o. Účet 421 Zákonný rezervní fond a.s. a s.r.o. Účet 423 FKSP, fond odměn Vyhláška č. 114/2002 Sb., o FKSP, ve znění pozdějších úprav se povinně vztahuje na organizační složky státu, státní příspěvkové organizace, příspěvkové organizace zřízené územními samosprávnými celky. Dále např. zákon č. 77/1977 Sb., o státním podniku, v 19 uvádí, že státní podniky tvoří FKSP, tvorba a užívání fondu je v souladu s vyhláškou č. 114/2002 Sb. Tento fond dle vyhlášky o FKSP mohou mít další státní organizace zřízené zvláštními zákony. Na podnikatele se vyhláška o FKSP nevztahuje Pokud je fond nepovinný, záleží na tom, jak si pravidla určí příslušná účetní jednotka ve své vnitřní směrnici (vyhláška se na ni povinně nevztahuje, může ale podle ní obdobně postupovat). - dotace fondu 431/423 428/423 - čerpání fondu 423/211,221,321 v prosinci vypárovat pokud je založena AE pro zdrojovou a čerpací část - 49 -

Účet 427 - různé zdrojové účty Oceňovací rozdíly, restituční rezervy, rizikové fondy Účet 428 - nerozdělené zisky Účet 429 - neuhrazené ztráty Účet 431 - VH ve schvalovacím řízení Účet 451 Rezervy řádná dokladová inventura - rozpočet dostatečně podrobný podle jednotlivých inventárních čísel, nemůže to být rozpočet na technické zhodnocení - karty rezerv podle jednotlivých rezerv s vazbou na inventární číslo - dokladová inventura, inventurní soupis jednotlivých rezerv k odsouhlasení účtů 451, 552. - z daňového hlediska zákon 593/1992 o rezervách, 7 Obecná daňová uznatelnost nákladů na úroky Příklad: společník poskytnul do společnosti - bezúročnou půjčku - úročenou půjčku s úrokem nižším než je obvyklý - s úrokem vyšším než je obvyklý - s úrokem obvyklým - ve všech případech se musí jednat o náklad na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Věřitel je FO společník půjčí své společnosti (vztah spojené osoby- obvyklý úrok 23/7 ZDP s výjimkou pro společníky Nulový úrok, Nízký úrok Obvyklý úrok Vysoký úrok Věřitel (společník FO) Dlužník (společnost) Zdanění Věřitel je FO společník, akcionář, člen družstva. Má příjem, který si zdaňuje sám. Má příjem, který si zdaňuje sám (v roce kdy úrok dostane) Při sjednaném úroku vzniká náklad Vysoké náklady na 562 Provádí se test na úhradu i na VK Vyloučení části nákladů z účtu 562 u společnosti, provádí se test na úhradu i na VK. - 50 -