II. Pořízení zboží z jiného členského státu do tuzemska
Při pořízení zboží z jiného členského státu do tuzemska se řídí stejnými zásadami jako jeho dodání. Pořízení zboží pro účely zákona o DPH jsou upraveny v 16 ZDPH a znamenají, že za pořízení zboží z jiného členského státu je považováno pořízení od osoby registrované k dani v jiném členském státě. Za pořízení zboží plátcem z jiného členského státu se považuje také pořízení do jiného členského státu než do tuzemska a tímto doplněním není dotčeno stanovení místa plnění podle členského státu ukončení přepravy stanovené v 11 ZDPH. Povinnost přiznat daň tak plátci nevzniká v tuzemsku, ale v členském státě ukončení přepravy. Podstatné také je, že podmínkou není změna vlastnictví, ale musí dojít alespoň k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník z dodavatele, který je registrován v jiném členském státě do tuzemska pořizovateli, kterým je plátce daně. V takových případech vzniká pořizovateli povinnost přiznat daň v tuzemsku podle 108 ZDPH, a to za zdaňovací období, ve kterém byl dodavatelem vystaven daňový doklad. Protože dodavatel osvobozuje svoje dodání v systému reverse charge, má pořizovatel povinnost přiznat daň v tuzemsku. Za pořízení zboží z jiného členského státu je považováno i nakoupené zboží plátcem v jiném členském státě, u kterého prodávající uplatní na výstupu daň svého členského státu a plátce takové zboží následně přepraví do tuzemska. Pořízení zboží od osoby neregistrované k dani v jiném členském státě není předmětem daně v tuzemsku.
Pořízení zboží z jiného členského státu lze rozlišit: 1. Pořízení zboží od osoby registrované k dani v jiném členském státě, kdy je převedeno právo nakládat se zbožím jako vlastník místem plnění je tuzemsko nebo členský stát, ve kterém je ukončena přeprava podle 11 ZDPH, 2. Pořízení od osoby neregistrované k dani v jiném členském státě, 3. Pořízení zboží od osoby registrované k dani v jiném členském státě, kdy dochází k převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník na pořizovatele v tuzemsku, 4. Pořízení zboží plátcem od osoby registrované k dani v jiném členském státě do jiného členského státu podle 11 ZDPH, 5. Přemístění zboží z jiného členského státu plátcem daně do tuzemska podle 16 odst. 5 písm. a), a b) ZDPH a přemístění zboží osobou registrovanou k dani v jiném členském státě nebo zahraniční osobou do tuzemska podle 16 odst. 5 písm. c) ZDPH. 6. Zasílání zboží do tuzemska podle 8 ZDPH, 7. Pořízení nových dopravních prostředků do tuzemska podle 19 ZDPH, 8. Pořízení zboží s montáží nebo instalací do tuzemska podle 7 odst. 3 ZDPH, 9. Pořízení zboží identifikovanou osobou podle 6g ZDPH, 10. Pořízení použitého zboží ve zvláštním režimu podle 90 ZDPH.
1) pořízení od osoby registrované k dani: Pořízení zboží od osoby registrované k dani je předmětem daně v tuzemsku podle 2 odst. 1 písm. c) a 108 ZDPH, jestliže je přeprava ukončena v tuzemsku. Obvykle se jedná o nákup zboží a tedy i o změnu vlastnictví. Za pořízení zboží je považován také nákup zboží, který plátce uskuteční v jiném členském státě a prodávajícím je uplatněna tamní daň na výstupu nebo pořízení zboží plátcem z dalšího členského státu do jiného členského státu a následné přepravení zboží do tuzemska. Jestliže takto nakoupené zboží v jiném členském státě není předmětem uskutečňování ekonomické činnosti plátcem v jiném členském státě, nejedná se přemístění majetku do tuzemska plátcem, ale o pořízení zboží. Plátce nebo identifikovaná osoba jsou povinni podle 25 ZDPH přiznat daň k 15. dni následujícího měsíce po pořízení nebo ke dni vystavení daňového dokladu, jestliže by vystaven před tímto datem. Pořizovatel doplní daňový doklad o sazbu a vypočtenou daň. Pokud není daňový doklad vystaven, je datem uskutečnění 15. den měsíce, který následuje po měsíci, v němž bylo zboží pořízeno. Pro přepočet na českou měnu se používá kurz, který používá plátce jako účetní jednotka, a to ke dni vzniku povinnosti přiznat daň.
2) pořízení od osoby neregistrované k dani: Pořízení zboží plátcem z jiného členského státu od osoby, která není registrována k dani v žádném členském státě není podle 16 odst. 1 ZDPH považováno za pořízení zboží z jiného členského státu s povinností přiznat daň. Tato úvaha vyplývá z ustanovení 16 odst. 1 ZDPH, kdy se pro celou právní úpravu zákona o DPH považuje za pořízení zboží pouze pořízení od osoby registrované k dani. Jestliže je tedy v 2 odst. 1 písm. c) ZDPH a v 108 ZDPH stanoveno, že pořízení zboží z jiného členského státu je v tuzemsku předmětem daně a plátce má povinnost daň v tuzemsku přiznat, musí se aplikovat ustanovení 16 odst. 1 ZDPH, tedy musí se jednat o pořízení od osoby registrované k dani v jiném členském státě. Jedná se o obdobné plnění, které by nastalo v tuzemsku, kdy plátce daně bude pořizovat zboží od neplátce daně.
3) pořízení převodem práva nakládat se zbožím jako vlastník: K tomu, aby plátci daně vznikla v tuzemsku povinnost přiznat daň stačí, aby bylo převedeno právo nakládat se zbožím jako vlastník na pořizovatele. Pro splnění daňové povinnosti tedy nemusí nutně docházet ke změně vlastnictví. Mezi taková plnění patří zejména: a) finanční pronájem věci movité, kdy pronajímatel je osoba registrovaná k dani v jiném členském státě a nájemcem je plátce daně. Takové plnění je považováno za pořízení zboží z jiného členského státu, kdy daňová povinnost je splněna dnem pořízení a jednotlivé splátky již nejsou předmětem daně, b) pořízení zboží do konsignačních skladů, kdy vlastníkem zůstává osoba registrovaná k dani v jiném členském státě a pořizovatel zboží uskladní pro případné další zájemce, kteří budou zboží nakupovat. Podle 16 odst. 4 ZDPH je plátce, na kterého bylo právo převedeno povinen přiznat daň z pořízeného zboží. Následný prodej dalším zájemcům v tuzemsku je již z hlediska plátce zdanitelné plnění. c) Pořízení zboží do konsignačních skladů, kdy vlastníkem zůstává osoba registrovaná k dani v jiném členském státě a plátce zboží uskladní pro další zájemce, kteří budou zboží nakupovat a tito zájemci jsou již známí v době pořízení zboží. Podle 16 odst. 4 ZDPH jsou tito další a koneční zájemci, plátci, osoby, na které bylo právo nakládat se zbožím jako vlastníci převedeno a jsou povinni přiznat daň z pořízeného zboží. Povinnost přiznat daň tak nemá plátce, který provozuje konsignační sklad. Následný odběr zboží ze skladu již není považován za předmět daně. d) Jestliže vlastník zboží, osoba registrovaná k dani v jiném členském státě nepřevede právo nakládat se zbožím na žádnou osobu v tuzemsku, jedná se o jeho přemístění majetku do tuzemska, a protože jeho následnou činností je prodej zboží v tuzemsku, což je jeho ekonomická činnost v tuzemsku, musí se v tuzemsku registrovat k dani a z pořízeného zboží přiznat daň. Další prodej tohoto zboží je již jeho zdanitelným plněním.
4) pořízení plátcem do jiného členského státu: Jestliže je zboží pořízeno plátcem od osoby registrované k dani v jiném členském státě do jiného členského státu a nikoliv do tuzemska, je místem plnění podle 11 odst. 2 ZDPH členský stát ukončení přepravy. Místem plnění tak není tuzemsko, i když plátce sdělil dodavateli své tuzemské DIČ a dodavatel mu na základě tohoto DIČ zboží osvobodil. Pro dodavatele byly splněny podmínky pro uplatnění systému reverse charge. Plátce je podle místa plnění povinen se registrovat k dani v členském státě, kde byla přeprava ukončena a tím, že doloží správci daně v tuzemsku splnění daňové povinnosti v členském státě ukončení přepravy, je oprávněn snížit základ daně v tuzemsku o základ daně, z kterého přiznal daň a daňová povinnost v tuzemsku je nulová. Přiznání daně v tuzemsku, podle DIČ, znamená nesplnění povinnosti v členském státě, kde byla přeprava ukončena. V tomto členském státě nelze doložit přiznání daně v tuzemsku a snižovat tam základ daně. Plátce musí mít při pořízení zboží stejné povinnosti v členském státě ukončení přepravy jako tamní osoby registrované k dani.
5) přemístění zboží plátcem do tuzemska Za pořízení zboží z jiného členského státu do tuzemska je také považováno podle 16 odst. 5 písm. a), b) ZDPH přemístění zboží plátcem a podle písm. c) přemístění majetku osobou registrovanou k dani v jiném členském státě, kdy účelem přemístění je vykonávání ekonomické činnosti plátcem či touto osobou v tuzemsku. Může se jednat o tyto formy přemístění. Podmínkou pro to, aby se jednalo o přemístění je, že plátce pořídil zboží v jiném členském státě v rámci uskutečňování ekonomických činností v tomto jiném členském státě: a) zboží bylo plátcem v jiném členském státě vyrobeno, takže tam nebylo pořízeno, ale jako výrobek je vlastnictvím plátce. Výroba zboží, která je uskutečněna v jiném členském státě je ekonomickou činností uskutečňovanou plátcem v jiném členském státě. Ukončením přepravy v tuzemsku má plátce povinnost přiznat daň, b) zboží bylo v jiném členském státě plátcem nakoupeno, což znamená že pro prodávajícího se jednalo o dodání zboží bez přepravy a byla na výstupu uplatněna daň členského státu prodávajícího. Plátce nakoupil toto zboží proto, aby s ním uskutečnil v jiném členském státě ekonomickou činnost. Po ukončení této činnosti přepravuje zboží do tuzemska a ukončením přepravy v tuzemsku vzniká plátci povinnost přiznat daň. S přihlédnutím k definici pořízení zboží z jiného členského státu podle 16 odst. 1 ZDPH se musí jednat o zboží, které bylo plátcem v jiném členském státě nakoupeno od osoby registrované k dani. Jestliže by plátce zboží nakoupil v jiném členském státě s tamní daní a nepoužil by je v jiném členském státě k uskutečňování ekonomické činnosti, jednalo by se o pořízení zboží podle 16 odst. 1 ZDPH
c) zboží bylo v jiném členském státě plátcem pořízeno z dalšího členského státu a následně je zboží plátcem přepraveno do tuzemska, vzniká mu povinnost přiznat v tuzemsku daň přemístěním do tuzemska, jestliže by toto zboží v členském státě pořízení použil k uskutečňování ekonomických činností v tomto členském státě. Jestliže by plátce zboží pořídil v jiném členském státě z dalšího členského státu a nepoužil by je v členském státě pořízení k uskutečňování ekonomické činnosti v tomto členském státě, jednalo by se o pořízení zboží podle 16 odst. 1 ZDPH, d) zboží bylo dovezeno plátcem z třetí země a dovoz byl ukončen propuštěním do režimu volný oběh v jiném členském státě. Následná přeprava zboží do tuzemska znamená pro plátce daňovou povinnost z přemístěného zboží v tuzemsku, bez ohledu na to, zda plátce zboží použil pro uskutečňování ekonomické činnosti v členském státě dovozu, či nikoliv, e) zboží ve vlastnictví osoby registrované k dani v jiném členském státě nebo zahraniční osoby je do tuzemska přemístěno z jiného členského státu za účelem uskutečňování ekonomické činnosti a tyto osoba mají povinnost přiznat z přemístěného zboží daň v tuzemsku a tím se registrovat v tuzemsku k dani.
Za přemístění z jiného členského státu do tuzemska podle 16 odst. 6 se podle 16 odst. 7 ZDPH nepovažuje: a) dodání zboží s instalací nebo montáží osobou registrovanou k dani v jiném členském státě podle 7 odst. 3 ZDPH místo plnění bude vždy v tuzemsku, jestliže je zboží smontováno nebo instalováno v tuzemsku, b) zasílání zboží podle 18 ZDPH osobou registrovanou k dani v jiném členském státě po dosažení limitu v tuzemsku (1 140.000,- Kč) a po registraci k dani dodavatele v tuzemsku, c) dodání zboží osobou registrovanou k dani v jiném členském státě do tuzemska, pokud je toto plnění v tuzemsku osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně, d) odeslání vlastního zboží osobou registrovanou k dani v jiném členském státě do tuzemska, kde je následně navržen těmito osobami režim vývoz,
e) odeslání vlastního zboží osobou registrovanou k dani v jiném členském státě do tuzemska, kde je tuzemskou osobou poskytnuta na zboží služba opravou, zušlechtěním, úpravou apod., za podmínky, že je zboží vráceno zpět do jiného členského státu, f) odeslání vlastního zboží osobou registrovanou k dani v jiném členském státě do tuzemska za účelem poskytnutí služby tímto zbožím, kterou tyto osoby poskytují s místem v tuzemsku tuzemským osobám. Podmínkou je, že k odeslání dochází na dobu přechodného užití a musí tudíž dojít k vrácení vlastního zboží zpět do jiného členského státu ve lhůtě, která je nezbytná pro poskytnutí služby, g) odeslání vlastního zboží osobou registrovanou k dani v jiném členském státě do tuzemska na dobu nepřekračující 24 měsíců, přičemž se musí jednat o zboží, které, pokud by bylo dovezeno z třetí země a podle celních předpisů by bylo propuštěno do režimu dočasného použití s úplným osvobozením od dovozního cla, bylo by také podle 71 ZDPH osvobozeno od daně. Zákonná lhůta předpokládá vrácení majetku těchto osob zpět do jiného členského státu. Tyto výjimky jsou určeny především pro osoby registrované k dani v jiném členském státě, které přemísťují svůj majetek do tuzemska za účelem výše uvedeným. Z uvedeného vyplývá, že pokud přemísťuje svůj majetek do tuzemska osoba registrovaná k dani v jiném členském státě a nejedná se o plnění uvedené v 16 odst. 6 ZDPH, je její přemístění majetku považováno za pořízení zboží s povinností registrace k dani v tuzemsku a přiznání daně.
6) zasílání zboží do tuzemska Zasílání zboží je upraveno v 8 ZDPH a upravuje plnění, která se týkají dodání zboží osobami registrovanými k dani v jiných členských státech do tuzemska, přičemž pořizovatelé jsou osoby, pro které není pořízení zboží předmětem daně. Především jsou to veřejnoprávní subjekty, občané. Tyto osoby nejsou osobami povinnými k dani a nemohou být plátci ani osobami identifikovanými k dani. Pro zasílání je dodavatelům podle 108 ZDPH stanoven v tuzemsku limit 1 140.000,- Kč za kalendářní rok. Překročením tohoto limitu se dodavatelé musí registrovat v tuzemsku k dani a další zásilky již podléhají tuzemské dani na výstupu. Do tohoto limitu se nezapočítává dodané zboží s instalací nebo s montáží a dodání nových dopravních prostředků podle 19 ZDPH.
7) pořízení nových dopravních prostředků do tuzemska V 19 ZDPH je upraveno i pořízení nových dopravních prostředků do tuzemska. Dopravní prostředky jsou definovány v 4 odst. 3 písm. a) ZDPH a nový dopravní prostředek je definován v odst. b) ZDPH. Zásada při uplatnění daně znamená splnění daňové povinnosti vždy v členském státě, kde bude vozidlo provozováno, v případě bodu 7 to bude tuzemsko. Tato zásada platí pro kteréhokoliv pořizovatele, plátce i neplátce. Jestliže je nový dopravní prostředek dodán z jiného členského státu osobou registrovanou k dani do tuzemska plátci, jedná se podle 19 odst. 3 ZDPH o pořízení zboží plátcem a uplatní se stejný postup jako při pořízení kteréhokoliv jiného zboží. Jestliže je nový dopravní prostředek dodán z jiného členského státu osobou neregistrovanou k dani do tuzemska plátci, má plátce povinnost přiznat v tuzemsku daň, protože se podle 19 odst. 4 ZDPH také jedná o pořízení zboží. Jestliže je nový dopravní prostředek dodán z jiného členského státu osobou registrovanou k dani nebo neregistrovanou k dani do tuzemska neplátci, jedná se podle 19 odst. 6 ZDPH o povinnost této osoby přiznat v tuzemsku daň. I tato osoba musí předložit správci daně daňové přiznání.
8) Pořízení zboží s instalací nebo montáží do tuzemska: Místem plnění je podle 7 odst. 3 ZDPH místo, kde je zboží instalováno nebo smontováno. Není uplatňován systém reverse charge. Mezi dodavatelem a pořizovatelem se musí jednat o závazek zajištění vlastními silami nebo subdodávkou dodat nejen zboží, ale i instalaci nebo montáž. Plnění je podle charakteru závazkového vztahu považováno za poskytnutí služby a nikoliv za dodání zboží. Jestliže je pořizovatel plátce daně, přizná za plnění daň v tuzemsku při dokončení díla. Jestliže je pořizovatel osoba povinná k dani, neregistrovaná k dani, je podle 94 odst. 9 ZDPH povinna přiznat daň v tuzemsku v den dodání zboží, což předpokládá registraci k dani. Jestliže je pořizovatel osobou, která není v tuzemsku povinná k dani, je podle 94 odst. 9 ZDPH povinností osoby registrované k dani v jiném členském státě, která plnění s místem v tuzemsku uskutečňuje, registrovat se v tuzemsku k dani a uplatnit daň na výstupu ke dni uskutečnění plnění.
9) pořízení zboží osobou povinnou k dani podle 6g ZDPH: Pořízení zboží z jiného členského státu od osoby registrované k dani v jiném členském státě osobou povinnou k dani, tedy podnikatelským subjektem, nepodléhá dani, dokud není překročen limit 326.000,- Kč bez daně v běžném kalendářním roce. Do tohoto limitu se započítává pořízené zboží formou zasílání zboží podle 8 ZDPH a zboží, které bylo osobou povinnou k dani nakoupeno v jiném členském státě od osoby registrované k dani v jiném členském státě a přemístěno do tuzemska podle 16 odst. 5 písm. a) ZDPH. Osoba povinná k dani je povinna se registrovat jako identifikovaná osoba, kdy je překročen stanovený limit a je povinna přiznat daň v tuzemsku z hodnoty, která překročí limit 326.000,- Kč, pokud je zboží zasíláno v jednotlivých zásilkách. Jestliže je zaslána jedna zásilka, která překračuje stanovený limit, je pořizovatel povinen přiznat daň z ceny celé této zásilky. Identifikovaná osoba má pouze povinnost přiznat daň, ale bez nároku na odpočet daně. U dalších plnění pak již má tato osoba znovu postavení neplátce daně. Novela upravila v 6k možnost dobrovolné registrace k identifikaci, což znamená, že pořizovatel se může registrovat jako identifikovaná osoba dříve než pořídí zboží a tím může sdělit své identifikační číslo dodavateli před uskutečněním pořízení a dodavatel již neuplatní daň svého členského státu, protože použije systém reverse charge.
10) pořízení použitého zboží ve zvláštním režimu podle 90 ZDPH: Při pořízení zboží z jiného členského státu, které je použitým zbožím, uměleckým dílem, sběratelským předmětem nebo starožitností, je možné, aby plátce použil zvláštní režim, ale musí být obchodníkem podle odst. 1 písm. c) ZDPH, což znamená, že se musí touto činností zabývat jako svou ekonomickou činností. Smyslem této právní úpravy je, že dodavatel z jiného členského státu uplatní daň členského státu ze své obchodním přirážky, plátce daně při pořízení zboží nepřiznává daň na vstupu a na výstupu uplatňuje daň pouze ze své obchodní přirážky. Plátce se může rozhodnout, zda použije zvláštní režim, jestliže pořizuje zboží z jiného členského státu od osoby neregistrované k dani, což bude nejčastěji veřejnoprávní subjekt nebo občan. Plátce se nemůže rozhodnout sám, zda použije zvláštní režim, jestliže pořizuje zboží z jiného členského státu od osoby registrované k dani v jiném členském státě, která je také obchodníkem. V takovém případě může plátce uplatnit zvláštní režim za podmínky, že tento režim uplatnil také dodavatel, obchodník, z jiného členského státu. O takové dohodě by měl existovat důkazní prostředek v listinné podobě, např. smlouva a mělo by to být také vyznačeno na daňových dokladech, protože se nejedná o systém reverse charge ani ze strany dodavatele, ani pořizovatele, jako při jiném dodání a pořízení zboží mezi osobami registrovanými k dani.