1 (a) Konsolidovaný výkaz o finanční situaci skupiny Alfa k Bodové hodnocení

Transkript

1 1 (a) Konsolidovaný výkaz o finanční situaci skupiny Alfa k Bodové hodnocení Aktiva tis. Kč Pozemky, budovy a zařízení ( (výpočet (i) (výpočet (i)) ,5 Dlouhodobý nehmotný majetek ( ) Goodwill (výpočet (i)) 378 3,5 Finanční investice ( (výpočet (i)) 500 1,0 Dlouhodobá aktiva Zásoby ( (výpočet (ii)) ,0 Pohledávky ( (výpočet (ii)) ,5 Peníze v bance ( ) Celkem aktiva Vlastní kapitál a fondy: Kmenové akcie 20 Kč/ks ,5 Ostatní fondy (výpočet (iii)) ,0 Nerozdělené zisky (výpočet (iv)) ,5 Nekontrolní podíly (výpočet (v)) ,0 Vlastní kapitál celkem Dlouhodobý bankovní úvěr ( ) Závazky ( (výpočet (ii)) ,5 Daně ze zisku ( ) 970 Závazky celkem Celkem vlastní kapitál a závazky Konsolidovaný výkaz o úplném výsledku skupiny Alfa za rok končící tis. Kč Tržby z prodeje výrobků a služeb ( (výpočet (ii) (výpočet (ii)) Náklady na prodané výrobky a služby (výpočet (vi)) Hrubý zisk Ostatní provozní náklady ( ) Správní náklady ( (výpočet (ii)) ,0 Finanční výnosy ( (výpočet (ii) 60 (výpočet (ii)) 760 1,5 Finanční náklady ( (výpočet (ii)) ,5 Zisk před zdaněním Daň ze zisku ( ) ,5 Čistý zisk běžného účetního období Ostatní úplný výsledek přecenění finančních aktiv ( ) ,5 Úplný výsledek celkem Nekontrolní podíly na zisku ((výpočet (v)) Zisk přiřaditelný vlastníkům společnosti Alfa ( ) Nekontrolní podíly na úplném výsledku ( * 40 %) Úplný výsledek přiřaditelný vlastníkům Alfa ( )

2 Výpočty (pozn.: čísla jsou v tis. Kč, pokud není uvedeno jinak): (i) Čistá aktiva společnosti Beta a goodwill z akvizice investice ve společnosti Beta Čistá aktiva společnosti Beta k datu akvizice k datu sestavení ÚZ změna Základní kapitál ( tis. akcií) Ostatní fondy Nerozdělený zisk Přecenění na reálnou hodnotu Pozemek Budova ( * 1,5 / 20) Nerealizovaný zisk v zásobách (výpočet (ii)) Snížení hodnoty goodwillu (viz níže) Z celkové změny čistých aktiv společnosti Beta činí změna ostatních fondů 500 tis. Kč a změna nerozdělného zisku zbývajících tis. Kč. Goodwill z akvizice kontrolního podílu ve společnosti Beta Pořizovací cena podílu Dříve pořízený podíl Zisk z přecenění dříve pořízeného podílu 280 ( akcií * 45 % * 42 Kč tis. Kč) Nově pořízený podíl Celkem Nekontrolní podíly k datu akvizice Čistá aktiva společnosti Beta k datu akvizice Goodwill k datu akvizice ( akcií * 40 % * 42 Kč) Snížení hodnoty k (540 * 30 %) Goodwill k Společnost Alfa vykazuje ve své samostatné účetní závěrce podíl ve společnosti Beta v historické pořizovací ceně. Proto je nutné z finančních aktiv eliminovat celkovou pořizovací cenou obou podílů ve výši tis. Kč ( ), ale v konsolidované závěrce zároveň promítnout přecenění požadované podle pravidel IFRS 3 Podnikové kombinace v konsolidovaném nerozděleném zisku. (ii) Vzájemné transakce Prodej zásob Eliminace tržeb a nákladů Nerealizovaný zisk v zásobách 80 (1 600 * ¼ * 25 % / 125 %) Poskytnutí služeb Eliminace tržeb a správních nákladů 860 Eliminace pohledávky a závazku 860 Informace o ziskové přirážce je v případě spotřebovaných dodávek irelevantní. Poskytnutý úvěr Eliminace úrokových nákladů a výnosů 60 (1 200 * 5 %) Rozdělení zisku Eliminace dividend 480 (800 * 60 %) Eliminují se pouze dividendy vyplacené společnosti Beta mateřskému podniku z výnosů společnosti Alfa. Čistý dopad této úpravy na konsolidovaný nerozdělený zisk skupiny Alfa je nula o stejnou částku by byl zvýšen nerozdělený zisk společnosti Beta k a zároveň snížen nerozdělený zisk společnosti Alfa k tomuto datu. 2

3 (iii) (iv) (v) Konsolidované ostatní fondy Ostatní fondy společnosti Alfa 800 Podíl na změně fondů spol. Beta po akvizici 300 (60 % * 500 výpočet (i)) Konsolidovaný nerozdělený zisk Nerozdělený zisk společnosti Alfa Přecenění dříve nabytého podílu 280 (výpočet (i)) Podíl na zisku společnosti Beta po akvizici (60 % * výpočet (i)) Nekontrolní podíly Ve výkazu o finanční situaci k K datu akvizice (výpočet (i)) Podíl na změně čistých aktiv po akvizici (40 % * (výpočet (i)) Ve výkazu o úplném výsledku za rok končící Čistý zisk společnosti Beta ze zadání Úpravy o: - Odpisy přecenění budovy (1 600 / 20) Nerealizovaný zisk v zásobách (výpočet (i)) Snížení hodnoty goodwillu (výpočet (i)) -162 Upravený zisk společnosti Beta Na něm nekontrolní podíly 40 % 863 (vi) Náklady na prodané výrobky a služby Společnost Alfa ze zadání Společnost Beta ze zadání Odpisy přecenění budovy (výpočet (v)) 80 Snížení hodnoty goodwillu (výpočet (i)) 162 Prodej zásob v rámci skupiny (výpočet (ii)) Nerealizovaný zisk v zásobách (výpočet (i))

4 2 Výkaz o úplném výsledku podniku Gama za rok končící Bodové hodnocení tis. Kč Tržby z prodeje výrobků a služeb Náklady na prodané výrobky a služby ( výpočet (i) 112 výpočet (iii)) Hrubý zisk Ostatní provozní náklady Správní náklady Finanční výnosy ( výpočet (vii)) Finanční náklady ( výpočet (iv) 143 výpočet (ii)) Zisk před zdaněním Daň ze zisku (výpočet (vi)) Čistý zisk za účetní období Ostatní úplný výsledek přecenění finančního aktiva ( výpočet (vii)) 0 1 Úplný výsledek za účetní období Výkaz o finanční situaci podniku Gama k Bodové hodnocení tis. Kč Pozemky, budovy a zařízení Nehmotná aktiva ( výpočet (i)) Finanční investice Dlouhodobá aktiva Zásoby Pohledávky z obchodního styku ( výpočet (ii)) Peníze v bance 800 Krátkodobá aktiva Celkem aktiva Kmenové akcie 10 Kč/ks Ostatní fondy ( výpočet (iii) výpočet (iv)) Nerozdělené zisky (výpočet (v)) Vlastní kapitál Vydané dluhopisy (výpočet (iv)) Odložený daňový závazek (výpočet (vi)) Dlouhodobé závazky Rezervy Závazky z obchodního styku Splatná daň ze zisku (výpočet (vi)) Krátkodobé závazky Celkem vlastní kapitál a závazky Výpočty (pozn.: čísla jsou v tis. Kč, pokud není uvedeno jinak): (i) Vývojový projekt Náklady vynaložené do okamžiku, než byla splněna kritéria pro aktivaci podle IAS 38 Nehmotná aktiva, musejí být vykázány ve výsledovce. Jelikož tyto náklady byly vynaloženy v minulých účetních období, bude tato úprava promítnuta proti nerozdělenému zisku. Do nákladů běžného účetního období budou doúčtovány odpisy tohoto projektu ve výši 44 tis. Kč [( ) / 10 * 3/12), jelikož toto aktivum je připraveno pro zamýšlené použití, a proto má být podle pravidel IFRS odepisováno. 4

5 (ii) Opravná položka k pohledávkám Inkaso pohledávky je očekáváno v nižší částce a za delší dobu, proto je nutné její účetní hodnotu snížit na zpětně získatelnou částku 717 tis. Kč (860 * 0,9 * 1 / (1 + 0,08)), tedy o 143 tis. Kč ( ). (iii) Zaměstnanecké opce Jedná se o úhrady vázané na akcie k vypořádání kapitálovými nástroji. Náklad běžného účetního období je 112 tis. Kč (8 000 * 42 Kč * 1 / 3), a je vykázaný souvztažně proti vlastnímu kapitálu. (iv) Přeměnitelný dluhopis Tento finanční nástroj je nutné rozdělit na závazkovou a kapitálovou část následujícím způsobem: Datum Peněžní tok Odúročitel při 8 % p.a. Současná hodnota , , , , Finanční závazek celkem Dluhopis emitován za Kapitálová část dopočtem 993 Zároveň je nutné upravit i výši finančních nákladů za rok končící : Úrokové náklady vykázané ve výsledovce jsou ( * 5 %) 500 Úrokové náklady vykázané ve výsledovce mají být (9 007 * 8 %) 721 Zbývá doúčtovat 221 (v) Nerozdělený zisk Nerozdělený zisk k ze zadání Minus zisk z výsledovky za rok končící ze zadání Minus úprava o vývojový projekt (výpočet (i)) Plus upravený zisk z výsledovky za rok končící (vi) Daně ze zisku Splatná daň: Zůstatek ve výkazu o finanční situaci ze zadání D 190 Z toho: záloha na splatnou daň za běžné účetní období MD 800 zůstatek z minulého účetního období (dopočet) D 990 Zůstatek splatné daně ve výkazu o finanční situaci k : Odhad nákladu na splatnou daň za běžné účetní období Minus zaplacená záloha -800 Odložený daňový závazek Zůstatek ve výkazu o finanční situaci ze zadání 960 Zůstatek k (5 780 * 20 %) Změna 196 Pozn.: Odložený daňový závazek v zadání představuje zůstatek z minulého účetního období z přecenění finančního aktiva v běžném účetním období proto odložená daň (náklad ani navýšení závazku) ve výkazech v zadání promítnutá není

6 Náklad na daň ve výkazu o úplném výsledku: Splatná daň běžného účetního období náklad Zůstatek splatné daně z minulého účetního období -990 Změna odloženého daňového závazku náklad 196 (vii) Přecenění finančního aktiva Finanční aktivum je klasifikované jako oceňované reálnou hodnotou přes výsledovku. Proto je nutné přecenění aktiva odúčtovat z ostatního úplného výsledku (vlastního kapitálu) do finančních výnosů ve výsledovce (i) Postup navržený asistentkou finanční ředitelky není v souladu s pravidly IFRS. V tomto případě je nutné respektovat IAS 10 Události po datu účetní závěrky, který dává návod pro rozlišení upravujících a neupravujících následných událostí, tedy událostí ke kterým dojde mezi datem účetní závěrky a datem, kdy je tato závěrka schválena ke zveřejnění. 1 Emise akcií po datu účetní závěrky je považována v souladu s IAS 10 za následnou událost neupravující výkazy, kterou je ale nutné zveřejnit v příloze k účetní závěrce. Uživatelé účetní závěrky, kteří se na jejím základě mohou například rozhodovat o možné investování do společnosti, tuto informaci potřebují mít. 1 Nově emitované kmenové akcie budou vykázány ve vlastním kapitálu. Neovlivní sice výši zisku jako takového, ale mohlo by být nutné promítnout počet těchto akcií do výpočtu zisku na akcii podle pravidel IAS 33 Zisk na akcii v případě, kdyby nebyly emitovány za aktuální tržní cenu, a k jejich emisi by došlo před datem, kdy bude účetní závěrka schválena ke zveřejnění. 1 V případě prioritních akcií není jejich vykázání ve vlastním kapitálu až tak jednoznačné. Podle pravidel IAS 32 Finanční nástroje: zveřejňování mohou být prioritní akcie v závislosti na okolnostech vykázány buď v rámci vlastního kapitálu, nebo i v rámci finančních závazků. 1 Klasifikace prioritních akcií jako vlastní kapitál nebo závazek vychází ze základních definic Koncepčního rámce, které jsou dále rozpracovány v IAS 32: Závazek představuje současnou povinnost účetní jednotky, který vznikl v důsledku nějaké události, a při jehož vypořádání se účetní jednotka bude muset vzdát nějakých aktiv, která by jí jinak přinášela ekonomický užitek. 1 Vlastní kapitál je pak zjednodušeně řečeno to, co není klasifikováno jako závazek (jedná se o zbytkový podíl na aktivech účetní jednotky po odečtení jejích závazků). 1 Proto bývají například vykupitelné prioritní akcie nebo prioritní akcie s eskalací dividendy vykázány jako závazek, a prioritní dividendy z těchto akcií jsou vykázány ve výsledovce jako finanční (úrokový) náklad. 1 Prioritní akcie ovlivní výpočet zisku na akcii až od okamžiku, kdy jsou emitovány nedochází u nich k retrospektivní úpravě zmiňované výše. 1 (ii) Ukazatel základního a zředěného zisku na akcii vykazují podle IAS 33 Zisk na akcii povinně ty účetní jednotky, jejichž kmenové nebo potenciální kmenové akcie jsou obchodované na veřejných trzích. Povinné je vykázání obou ukazatelů i v případě, kdy je jejich výše stejná. 1 Základní zisk na akcii uživateli účetní závěrky zjednodušeně říká, v jaké výši by byla vyplacena dividenda na jednu kmenovou akcii v případě, pokud by celý zisk účetní jednotky za dané účetní období byl rozdělen touto formou. 1 Základní zisk na akcii je vypočítán jako poměr zisku daného účetního období přiřaditelného kmenovým akcionářům, a váženého průměru počtu emitovaných kmenových akcií. Vahami je v tomto případě počet měsíců, kdy byly akcie v průběhu účetního období emitované. Výpočet váženého průměru je o něco složitější v případě, kdy kmenové akcie nejsou emitované za plnou tržní cenu, tedy pokud dojde k emisi s právem nebo s prémií. 1 Zředěný zisk na akcii představuje varování stávajícím kmenovým akcionářům, že výše jejich v budoucnu skutečně vyplaceného podílu na zisku může být nižší, než ukazuje základní zisk na akcii. Proto zředěný zisk na akcii může být pouze nižší nebo stejný, než je základní zisk na akcii. 1 Ke zředění může dojít tím, že bude či může být zvýšen počet kmenových akcií z titulu již existujících potenciálních kmenových akcií, větším poměrem, než který v důsledku takové události zvýší zisk přiřaditelný 6

7 kmenovým akcionářům. Příkladem potenciálních kmenových akcií mohou být přeměnitelné prioritní akcie, přeměnitelné dluhové nástroje nebo přislíbené opce na kmenové akcie. 1 Při výpočtu zředěného zisku na akcii se vychází z výše zisku a váženého průměru počtu akcií použitých pro výpočet základního zisku na akcii. Zisk se dále upraví o vliv potenciálních kmenových akcií, což může být například úspora úrokových nákladů či prioritních dividend v částce po zdanění. 1 Vážený průměr počtu akcií se odpovídajícím způsobem navýší o akcie, které by byly emitovány například při přeměně prioritních akcií či dluhopisu, nebo při uplatnění opcí. Pro stanovení okamžiku, od kterého mají být jednotlivé ředící nástroje zahrnuty do výpočtu zředěného zisku na akcii, se vychází ze stejných pravidel jako v případě základního zisku na akcii. 1 Vždy je potřeba mít na paměti to, že zředěný zisk na akcii má ukazovat tu nejhorší budoucí variantu snížení zisku na akcii. Proto jsou při jeho výpočtu brány v úvahu pouze ředící potenciální kmenové akcie, a u nich je vždy vybírána ta varianta přeměny na kmenové akcie, která je nejméně výhodná pro stávající kmenové akcionáře. 1 (iii) Názor asistentky finančního ředitele není správný účetní jednotka nemá v případě vykazování nákladů na výzkum a vývoj možnost volby. V tomto případě je nutné postupovat podle IAS 38 Nehmotná aktiva, který dává zcela jasný návod jak postupovat při vykazování nákladů vynaložených na výzkum a vývoj. 1 Výzkum je v IAS 38 definovaný jako původní a plánované zkoumání prováděné s cílem získat nové vědecké nebo technické poznatky a vědomosti. 1 Oproti tomu vývoj jde dál při něm dochází k použití výsledků výzkumu nebo jiných poznatků k navrhování nebo konstrukci nových nebo podstatně zdokonalených materiálů, zařízení, výrobků, postupů do okamžiku, než je zahájena komerční výroba nebo jiné používání. 1 Náklady vynaložené na výzkum se vykazují okamžitě do výsledovky. V tomto případě si účetní jednotka ještě nemůže být jista, zda, a jestli vůbec, jí nakonec výsledek zkoumání přinese či bude přinášet nějaký ekonomický užitek. 1 V případě vývoje je situace o trochu složitější. Dokud účetní jednotka nemůže jasně splnit kritéria předepsaná IAS 38, vykazuje veškeré náklady na vývoj stále do výsledovky. Po splnění těchto kritérií už je pak nutná aktivace nákladů v podobě nedokončeného nehmotného aktiva ve výkazu o finanční situaci. To, zda jsou kritéria splněna nebo ne, je účetní odhad, a proto podle pravidel IAS 38 Nehmotná aktiva není možné zpětně aktivovat vývojové náklady, které účetní jednotka před splněním kritérií vykázala ve výsledovce. 1 Kritéria pro aktivaci vycházejí ze základní definice aktiva a kritéria pro vykázání z Koncepčního rámce, kdy za aktivum je považovaný zdroj ovládaný účetní jednotkou, vznikající z nějaké minulé události, který bude účetní jednotce přinášet užitek, a který je možné spolehlivě ocenit pořizovací cenou. Výdaje na vývoj je tedy možné kapitalizovat v případě, kdy: - Je dokončení vývoje technicky proveditelné a účetní jednotka má na jeho dokončení dostatek finančních, lidských, technických či jiných potřebných zdrojů; - Účetní jednotka bude schopna výsledek vývoje používat nebo prodat/prodávat tedy existuje trh pro toto aktivum nebo pro produkty vytvořené pomocí tohoto aktiva, a účetní jednotka má či bude mít k dispozici vše potřebné pro tuto produkci; - Vedení účetní jednotky je opravdu rozhodnuto vývoj dokončit a jeho výsledek používat nebo prodat/prodávat; - Je možné určit, v jaké podobě bude výsledek vývoje účetní jednotce přinášet užitek; - Výdaje na vývoj je možné spolehlivě ocenit/oceňovat po celou dobu jejich aktivace. 4 Je tedy nutné posoudit, nejlépe v součinnosti nejen s ředitelem vývojového střediska, v jaké fázi se jednotlivé projekty nacházejí, a zda jsou splněna předepsaná kritéria pro aktivací nákladů. 4 (a) Dotace na pořízení jiných aktiv než biologických a na úhradu nákladů spadají do rozsahu působnosti IAS 20 Vykazování státních dotací a zveřejňování státní podpory. O těchto dotacích účetní jednotka účtuje do výsledovky pouze v případě kdy si je jistá, že splnila/splní s nimi související podmínky. 1,5 V případě, kdy jsou předmětem dotace biologická aktiva, musí společnost postupovat podle pravidel IAS 41 Zemědělství. Pokud by ale související biologická aktiva nebyla oceňována reálnou hodnotou minus náklady související s prodejem, a historickou pořizovací cenou, byla by s nimi spojená dotace vykazována podle pravidel IAS

8 IAS 20 rozlišuje státní dotace na dva typy vztahující se k aktivům (na pořízení aktiv nebo ve formě aktiv), a vztahující se k výnosům (na úhradu nákladů). 0,5 V případě dotací vztahujících se aktivům má účetní jednotka na výběr ze dvou následujících účetních postupů: - Dotace je vykázána jako výnosy příštích období, a rozpouštěna do výsledovky po dobu použitelnosti souvisejícího aktiva. Toto aktivum je vykázáno v plné pořizovací ceně, a z té je také odepisováno. 1 - Dotace je vykázána jako snížení pořizovací ceny souvisejícího aktiva, která pak může být i nulová v případě, kdy byla získána 100% dotace či dotace v podobě bezúplatně získaného aktiva. Dlouhodobé aktivum je následně odepisováno ze snížené pořizovací ceny. 1 Dotaci vztahující se k výnosům účetní jednotka prvotně vykáže jako výnosy příštích období, a následně jí rozpouští jí do výsledovky v souladu s vykazováním souvisejících nákladů. Ve výsledovce je dotace vykázána buď jako výnos, nebo jako snížení dotovaných nákladů. 1 Dotace vztahující se k biologickým aktivům (jak již bylo zmíněno jen těch, která jsou vykazována v reálné hodnotě minus náklady související s prodejem), která není vázána na splnění žádných podmínek, je v plné výši vykázána jako výnos ve výsledovce v tom účetním období, ve kterém na ní účetní jednotka získá nárok. 1,5 Pokud se státní dotace váže na splnění jistých podmínek, je vykázána jako výnos ve výsledovce pouze v případě, že tyto podmínky již byly účetní jednotkou splněny. Stejným způsobem se vykazují i dotace s podmínkami, které podniku nedovolují podnikat v určité zemědělské činnosti. 1,5 (b)(i) IAS 36 Snížení hodnoty aktiv definuje penězotvornou jednotku jako nejmenší zjistitelnou skupinu aktiv, která může vytvářet peněžní přítoky svou stálou činností, a tyto přítoky jsou nezávislé na peněžních tocích jiných aktiv nebo skupin aktiv účetní jednotky. V případě zábavního centra Fanka je možné s jeho klasifikací samostatné penězotvorné jednotky jako celku souhlasit zejména z následujících důvodů: - atrakce se nalézají na jednom pozemku; - není možné provozovat jen jednu nebo dvě atrakce všechny atrakce musejí být v otvírací době centra v provozu. 2 Pravidla IAS 36 stanovující četnost provádění posouzení na možné znehodnocení jsou v zásadě rozdílná pro hmotná dlouhodobá aktiva a odepisovaná nehmotná dlouhodobá aktiva, a pro neodepisovaná nehmotná aktiva a goodwill. V prvním případě stačí provést posouzení v případě, kdy účetní jednotka získá z vnitřních nebo vnějších zdrojů nějaké náznaky, že zůstatková hodnota investice vložené do těchto aktiv se nemusí účetní jednotce vrátit. Ve druhém případě ale IAS 36 striktně požaduje, navíc k posouzení v případě dříve zmíněných náznaků, i pravidelné každoroční posuzování zpětně získatelné částky, a to vždy ve stejnou dobu v roce. 2 V případě, kdy je penězotvorné jednotce přiřazen goodwill z podnikové kombinace, je nutné zjišťovat zpětně získatelnou částku celé této penězotvorné jednotky. Důvodem je skutečnost, že goodwill jako takový není možné prodat, a ani sám o sobě nevytváří identifikovatelné peněžní přítoky ze stálého užívání proto tedy není možné zjistit zpětně získatelnou částku ani jako reálnou hodnotu minus náklady související s prodejem, ani jako hodnotu z užívání. 1 Pokud je goodwill přiřazen jen jedné penězotvorné jednotce, proběhne zjišťování zpětně získatelné částky pro celou penězotvornou jednotku jako celek, kdy je její celková zůstatková účetní hodnota zjištěna jako součet zůstatkových účetních hodnot jednotlivých identifikovatelných aktiv penězotvorné jednotky a goodwillu. Pokud je goodwill přiřazen více penězotvorným jednotkám, pak proběhne testování znehodnocení ve dvou krocích nejprve na úrovni jednotlivých penězotvorných jednotek, a následně na úrovni agregované skupiny penězotvorných jednotek a goodwillu. 1 V případě zábavního centra Fanka tedy došlo k porušení pravidel IAS 36. Při jeho pořízení vznikl goodwill z podnikové kombinace (viz výpočet v části (b) (ii) níže), a proto mělo být na možné znehodnocení testování i v roce 2009 a IAS 36 povoluje prodloužení lhůty pro testování neodepisovaných nehmotných aktiv a goodwillu z alespoň jednou ročně na jednou za dva roky. Podmínkou ale je, aby v prvním roce byla zpětně získatelná částka aktiva či penězotvorné jednotky, ke které je takové aktivum přiřazeno, výrazně vyšší, než jeho či její zůstatková hodnota. V takovém případě, pokud nedojde meziročně k takovým změnám v okolnostech, které by mohly mít za následek výrazné snížení zpětně získatelné částky, je možné ve druhém roce zjišťování zpětně získatelné částky neprovádět, a znovu jí určovat až ve třetím roce. 2 (b)(ii) Zpětně získatelná částka zábavního centra je tis. Kč (viz výpočet Hodnota z užívání níže), protože tato hodnota je vyšší, než je jeho reálná hodnota minus náklady související s prodejem tis. Kč. 1 8

9 Ztráta ze snížení hodnoty aktiv tedy činí tis. Kč, a bude nejprve promítnuta proti goodwillu, který vznikl při pořízení zábavního centra. Zbývající část ztráty bude rozpočítána na ostatní aktiva penězotvorné jednotky v poměru jejich zůstatkových hodnot tak, jak je uvedeno níže ve výpočtu První snížení hodnoty 2 V případě pozemku a autodromu ale dochází k tomu, že jejich zůstatková hodnota pro rozpočítání ztráty poměrem je ve výsledku nižší, než je částka, kterou za ně nabízí potenciální kupec. Proto je nutné tu část ztráty, kterou není možné přiřadit těmto dvěma aktivům, znovu rozpočítat na zbývající tři aktiva, kolotoče, v poměru jejich zůstatkových hodnot tak, jak je uvedeno níže ve výpočtu Přeřazení ztráty ze snížení hodnoty. 2 Výpočty (pozn.: čísla jsou v tis. Kč, pokud není uvedeno jinak) Hodnota z užívání: rok 1 Příjmy z atrakcí Energie Mzdy Čistý příjem Navýšení zisků z provozování zábavního centra v šestém až osmém roce se podle pravidel IAS 36 nebere v úvahu. Současná hodnota čistých příjmů po zbývající dobu použitelnosti tedy činí tis. Kč (2 000 * 5,7466). 1 První snížení hodnoty Reálná hodnota k datu akvizice ZÚH Snížení hodnoty ZÚH tis. Kč tis. Kč tis. Kč tis. Kč Velký kolotoč Dva malé kolotoče Autodrom Pozemek Goodwill (dopočet) Přeřazení ztráty ze snížení hodnoty ZÚH Přeřazení ztráty ZÚH tis. Kč tis. Kč tis. Kč Velký kolotoč Dva malé kolotoče Autodrom Pozemek (a) Účetní ošetření prodeje pohledávek společností Omega není v souladu s IFRS. Pohledávky, nemohou být odúčtovány hned při jejich prodeji, protože společnost nesplnila podmínky pro odúčtování finančních aktiv předepsaných IAS 39 Finanční nástroje: účtování a oceňování (IFRS 9 Finanční nástroje). 1 Podle pravidel IFRS může být finanční aktivum odúčtováno s dopadem do výsledovky pouze, pokud je splněna jedna z následujících podmínek: - smluvní práva na peněžní toky z daného finančního aktiva vypršela, například pokud prošla doba, po kterou účetní jednotka mohla uplatnit opci na pořízení akcií jiné účetní jednotky; - finanční aktivum bylo prodáno či jinak převedeno, a tento převod splňuje kritéria pro odúčtování, protože z prodávajícího na kupujícího byla převedena v podstatě veškerá rizika a výhody vyplývající z vlastnictví daného aktiva. 1 Samotný převod kontroly nad pohledávkami ze společnosti Omega na banku v tomto případě pro jejich odúčtování nestačí. 1 9

10 Úhradu přijatou od banky proto musí společnost Omega prvotně vykázat jako finanční závazek. Dokud dlužníci neuhradí své závazky bance, tak si společnost Omega nemůže být jista tím, že peníze získané od banky nebude muset vrátit, čímž je splněna definice závazku podle Koncepčního rámce (současná povinnost vyplývající z minulé události, a na vypořádání které se bude muset účetní jednotka vzdát aktiv/a, které by jí jinak přinášelo ekonomické užitky). Závazek je následně možné odúčtovávat do výsledovky tak, jak společnost Omega dostává informace od banky o úhradách z prodaných pohledávek. 1,5 Jelikož je částka přijatá od banky vykázána v podstatě jako úvěr zajištění právním titulem k pohledávkám, má být poplatek účtovaný bankou vykázán ve výsledovce na akruální bázi jako finanční náklad (úrok). 1 Do výsledovky může společnost Omega odúčtovat pohledávky i úhradu od banky až v okamžiku, kdy dlužníci bance zaplatí, a společnosti tak vznikne zcela jistý právně vymahatelný nárok na získání zbývající hodnoty pohledávek od banky. 1 Zbývající, zatím neodúčtovanou část prodaných pohledávek bude společnost Omega držet ve výkazu o finanční situaci do té doby, než každý jednotlivý dlužník uhradí peníze bance, případně po jejich vrácení společnosti bankou (po uplynutí jejich data splatnosti), společnosti Omega. Přesvědčení vedení společnosti Omega o vysoké bonitě a tedy zaručené vymahatelnosti pohledávek je v tomto případě irelevantní. 1,5 Na druhou stranu však přesvědčení vedení společnosti Omega o kvalitě pohledávek znamená, že společnost k části pohledávek, které byly k vráceny bankou, nemusí tvořit opravnou položku. 1 Výňatky z výkazů Výkaz o finanční situaci k aktiva tis. Kč Pohledávky, které byly předány bance ( * ½) ,5 Pohledávky, které byly bankou vráceny ,5 Výkaz o finanční situaci závazky Závazek vůči bance ( * ½) Výsledovka za rok končící finanční položky Finanční náklady ( * 2 % * 6 měsíců) Odúčtované pohledávky netto nulový zisk: jejich nominální hodnota je tis. Kč, banka jejich nominální hodnotu společnosti Omega uhradila v plné výši 1 (b) Vážený pane řediteli, členové představenstva společnosti Omega, Bodové hodnocení v této zprávě na základě vašeho požadavku předkládám souhrnný přehled pravidel IFRS, která jsou relevantní v situaci, ve které se nachází výrobní závod XY společnosti Omega. Varianta úplného uzavření výrobního závodu formou jeho opuštění. V případě, kdy jakékoliv aktivum přestane účetní jednotce přinášet ekonomický užitek, a ani není pravděpodobné, že by takový užitek mohlo přinášet v budoucnu, je nutné toto aktivum odúčtovat do výsledovky. Důvodem je, že takovéto aktivum již nesplňuje definici aktiva podle Koncepčního rámce (zdroj ovládaný účetní jednotkou v důsledku minulé události a nositel budoucího ekonomického prospěchu pro ekonomickou jednotku), a proto nemůže být vykazováno ve výkazu o finanční situaci. Pravděpodobně tedy bude nutné v okamžiku rozhodnutí o uzavření výrobního závodu jednotlivá aktiva přecenit na jejich zpětně získatelnou částku, která bude nulová nebo velmi nízká, podle IAS 36 Snížení hodnoty aktiv, a následně je při uzavření výrobního závodu plně odúčtovat. 2 Ve výsledovce bude výsledek hospodaření výrobního závodu vykazován jako ukončená činnost podle pravidel IFRS 5 Dlouhodobá aktiva držená k prodeji a ukončované činnosti až v tom účetním období, kdy dojde k jeho uzavření. IFRS 5 totiž umožňuje vykázat jako ukončovanou činnost pouze náklady a výnosy související s vyřazovanými skupinami drženými k prodeji od okamžiku rozhodnutí o jejich prodeji; ostatní aktiva a skupiny aktiv se tak vykáží až v účetním období jejich skutečného uzavření či likvidace. 1,5 Varianta prodeje výrobního závodu jako celku. Za předpokladu, že vedení společnosti Omega rozhodne o prodeji výrobního závodu, ten bude připraven pro okamžitý prodej tak jak je, a dokončení prodeje bude očekávané v průběhu 12 měsíců od okamžiku rozhodnutí, bude výrobní závod vykázán v souladu s IFRS 5 ve výkazu o finanční situaci jako vyřazovaná skupina, odděleně od dlouhodobých aktiv, oceněná v nižší z celkové zůstatkové účetní hodnoty aktiv závodu a jeho reálné hodnoty minus náklady související s prodejem. 2 10

11 Výsledek hospodaření výrobního závodu bude ve výsledovce vykázán jako ukončovaná činnost od okamžiku rozhodnutí o jeho prodeji, včetně případné ztráty z přecenění aktiv závodu na jeho reálnou hodnotu minus náklady související s prodejem. Od okamžiku klasifikace výrobního závodu jako držený k prodeji společnost ukončí odepisování dlouhodobých aktiv závodu. 1,5 Varianta prodeje jednotlivých aktiv výrobního závodu. Jednotlivá dlouhodobá aktiva, které bude možno prodat budou podle pravidel IFRS 5 zmíněných výše vykázána a oceněna jako dlouhodobá aktiva držená k prodeji. U ostatních dlouhodobých i jiných aktiv je nutné posoudit jejich individuální realizovatelnou hodnotu podle relevantních pravidel IFRS (např. IAS 2 Zásoby, IAS 39 Finanční nástroje: účtování a oceňování / IFRS 9 Finanční nástroje) s případným dopadem do výsledovky. Ukončená činnost bude vykázána ve výsledovce v tom období, kdy dojde k uzavření výrobního závodu. 2 Varianta přesunu výroby do jiné země. Účetní ošetření aktiv a závazků stávajícího výrobního závodu by bylo odvislé podle toho, zda by při tomto přesunu došlo k opuštění či prodeji některých aktiv nebo skupin aktiv. Pravidla pro jednotlivé varianty jsou již popsána výše. 2 Pro všechny varianty je nutné zvážit tvorbu rezervy na restrukturalizaci podle IAS 37 Rezervy, podmíněné závazky a podmíněná aktiva. Tuto rezervu je možné tvořit v případě, kdy je připraven plán restrukturalizace, obsahující informace o tom, co bude restrukturalizováno, kde je dotčený provoz umístěn, kterých zaměstnanců se bude restrukturalizace týkat, jaký je odhad nákladů na restrukturalizaci a kdy bude restrukturalizace provedena. Tento plán musí být schválen vedením společnosti před datem účetní závěrky a úmysl provést restrukturalizaci musí být před datem účetní závěrky buď oznámen dotčeným stranám, nebo musí společnost podle výše uvedeného plánu začít před datem účetní závěrky konat. Rezervu je ale možné tvořit pouze na náklady související s ukončením dané činnosti, tedy ne na náklady na přesun či změnu výroby ani na očekávané ztráty z prodeje aktiv. 2 11

12 Bodovací schéma Body 1 Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení Dostupné body 30 Maximum za otázku 25 2 (a) Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení Dostupné body a maximum 12 (b) Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení Dostupné body 14 Maximum 13 Maximum za otázku 25 3 (i) Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení Dostupné body a maximum 8 (ii) Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení Dostupné body a maximum 8 (iii) Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení Dostupné body a maximum 9 Maximum za otázku 25 4 (a) Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení Dostupné body a maximum 10 (b)(i) Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení Dostupné body a maximum 8 (b)(ii) Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení Dostupné body a maximum 7 Maximum za otázku 25 5 (a) Body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení Dostupné body 13 Maximum 12 (b) Formát zprávy 1 Další body jsou uvedeny u jednotlivých řádků řešení 13 Dostupné body 14 Maximum 13 Maximum za otázku 25 12