8.2. Daň z přidané hodnoty Základním předpisem pro oblast DPH je Směrnice Rady ES 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006. V České republice je problematika daně upravena zákonem č. 235/2004 Sb. ve znění pozdějších předpisů. Základní myšlenka fungování DPH je jednoduchá. Daň je vybírána na každém stupni zpracování, ne však z celého obratu, ale pouze z toho, co bylo k hodnotě věci nebo služby přidáno na daném stupni. Zdaňuje se tedy jen přidaná hodnota. Určení hodnoty toho, co bylo přidáno, je poměrně obtížné. Proto je každý daňový subjekt povinen zdanit veškerou svou produkci s tím, že daň, kterou odvádí státu, může snížit o daň, kterou zaplatil v nákupu pro svou produkci označujeme daní na vstupu. Základní otázkou v problematice DPH je určení z čeho, kde a kdo je povinen odvést daň. Odpovědí na otázku z čeho má být daň odvedena, je vymezení předmětu daně. Abychom mohli určit, kdo je povinen daň odvést, musíme vymezit osobu plátce daně. S vymezením plátce daně také souvisí určení místa, kde se má daň vybrat, tedy místo plnění. 8.2.1. Předmět daně Předmětem daně z přidané hodnoty je: dodání zboží převod nemovitosti pořízení zboží z jiného členského státu EU poskytování služeb dovoz zboží ze třetích zemí Zbožím má zákon na mysli movité věci. Za zboží je ale také považováno teplo, chlad, elektrická energie, voda a plyn. Dodáním zboží je převod práva nakládat se zbožím jako vlastník, nejčastěji za úplatu (např.prodej). Za poskytnutí služby se považují všechny činnosti, které nejsou dodáním zboží nebo převodem nemovitosti. Předmět daně také musí splňovat podmínky, že byl proveden: za úplatu osobou povinnou k dani v rámci uskutečňování ekonomické činnosti (viz dále) s místem plnění v tuzemsku Dále je předmětem daně i pořízení nového dopravního prostředku z jiného členského státu EU za úplatu osobou povinnou k dani.
Úplata Úplatou je zákonem myšlena částka v penězích nebo platebních prostředcích nahrazujících peníze nebo hodnota poskytnutého nepeněžního plnění. Úplatou je tedy myšlena jakákoli protihodnota, která je poskytnuta příjemcem za zboží nebo službu. Musí být ale vyčíslitelná v penězích. Ekonomická činnost Důležité je také vymezení ekonomické činnosti. Typickým příkladem ekonomické činnosti je podnikání, nicméně zákon ji vymezuje šířeji. Ekonomickou činností se rozumí soustavná činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby, soustavná činnost vědecká, literární, umělecká apod. Dále je za ekonomickou činnost považováno využití hmotného a nehmotného majetku za účelem získání příjmu, pokud je majetek takto využíván soustavně. U veřejných výzkumných institucí rozlišujeme hlavní a jinou činnost. Jaký je vztah hlavní a jiné činnosti k pojetí ekonomické činnosti podle DPH ukazuje následující obrázek. hlavní činnost ekonomická činnost hlavní činnost není předmětem DPH jiná činnost ekonomická činnost Jiná činnost, která by nebyla předmětem DPH, neexistuje Tím, že jiná činnost je v podstatě podnikáním, je velmi nepravděpodobné (spíše nemožné), že by nastal případ jiné činnosti, která by nebyla předmětem DPH. Vše, co je předmětem daně, je nazýváno plnění.
8.2.2. Koho se daň týká Vymezení osob, kterých se daň týká, je velmi důležité. Existuje mnoho osob, které jsou daní z přidané hodnoty ovlivněny. Osobou nepovinnou k dani je většinou fyzická osoba, která je většinou konečným spotřebitelem zboží či služeb mimo ekonomickou činnost. Osobou nepovinnou k dani je i právnická osoba, která neuskutečňuje ekonomickou činnost. Z hlediska výběru daně je důležitější vymezení osoby povinné k dani. Osoba povinná k dani Osobou povinnou k dani je fyzická nebo právnická osoba, která samostatně uskutečňuje ekonomickou činnost. Všechny osoby můžeme rozdělit na osoby povinné k dani a osoby nepovinné k dani. To, že se staneme osobou povinnou k dani, ale ještě neznamená, že jsme povinni daň odvádět. Nicméně osoba povinná k dani se může stát plátcem daně např. překročením limitu obratu. Osoby osvobozené od uplatňování daně Osoba povinná k dani se sídlem nebo místem podnikání v tuzemsku je osvobozena od uplatňování daně, pokud její obrat nepřekročí částku 1 mil. Kč za nejvýše 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců. Do obratu rozhodného pro povinnost registrovat se k dani se zahrnuje: souhrn úplat bez daně za uskutečněná plnění dotace k ceně uskutečněných plnění Do obratu se nezahrnuje úplata z prodeje dlouhodobého majetku.
Dotací k ceně jsou přijaté finanční prostředky poskytované ze státního rozpočtu, rozpočtů ÚSC, státních fondů, z grantů, z grantů EU, pokud je příjemci stanovena povinnost poskytovat plnění se slevou z ceny a výše slevy se váže k jednotkové ceně plnění. Dotaci k ceně však nesmíme zaměnit s dotací k hospodářskému výsledku. Za dotaci k ceně se nepovažuje dotace k výsledku hospodaření a na pořízení dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku. Dotace, které VVI dostává na činnost či na výzkum, mají vesměs charakter dotace k výsledku hospodaření a hodnota této dotace se do obratu rozhodného pro povinnost státi se plátcem daně nepočítá. Plátcem daně je tedy osoba povinná k dani, která je registrována k DPH v České republice. Osoba identifikovaná k dani Osobou identifikovanou k dani je právnická osoba nepovinná k dani (s obratem nižším než 1 mil. Kč), která pořizuje zboží z jiného členského státu v tuzemsku a celková hodnota pořízeného zboží bez daně v běžném kalendářním roce překročí částku 326 tis. Kč. Osobou identifikovanou k dani se taková osoba stává dnem, ve kterém překročí tuto částku. Do celkové hodnoty pořízeného zboží (těchto 326 tis. Kč.) se nezapočítává hodnota nového dopravního prostředku a hodnota zboží, které je předmětem spotřební daně. Osoba registrovaná k dani Osoby povinné k dani, které jsou plátci v jiném členském státě EU, se nazývají osobami registrovanými k dani. Jedna osoba povinná k dani, ať už má místo výkonu ekonomické činnosti kdekoli, může být osobou registrovanou k dani (plátcem) ve více členských státech EU. Než se pustíme do samotné daně, je nutné si nejprve odpovědět na následující otázky: CO je předmětem daně KDE daň vznikne KDY je okamžik důležitý pro určení a stanovení daně Jakákoli osoba, která vykonává samostatnou ekonomickou činnost, je osobou povinnou k dani. Jakmile její obrat za rok překročí 1 mil. Kč, při pořizování zboží z jiného členského státu hodnota zboží za rok překročí 326 tis. Kč, pořizuje nový dopravní prostředek z jiného členského státu nebo zboží podléhající spotřební dani, musí se registrovat jako plátce daně.
8.2.3. Jak definovat zdanitelné plnění Vše, co by mohlo být předmětem daně, se nazývá obecně plnění. Plněním je tedy především dodání zboží a poskytování služeb. Z hlediska uplatnění daně se jako dodání zboží hodnotí též dodání nemovitosti. Druhy plnění: Nejsou předmětem daně Jsou předmětem daně o Zdanitelná o Osvobozená S nárokem na odpočet Bez nároku na odpočet Plnění, které je předmětem daně, musí splňovat následující základní znaky: Došlo k němu v rámci ekonomické činnosti Místo plnění je v tuzemsku Zdanitelné plnění je takové, u kterého plátci daně vzniká povinnost přiznat a odvést daň na výstupu. I z tohoto pravidla existují výjimky (např. poskytnutí dárku v rámci ekonomické činnosti do 500,- Kč bez daně). Osvobozená plnění jsou předmětem daně, ale plátce není povinen z nich odvádět daň na výstupu. ZBOŽÍ Dodání zboží převod práva nakládat se zbožím jako vlastník. Dále je za dodání zboží považován převod vlastnického práva k majetku za úplatu nebo na základě rozhodnutí správního orgánu. Dodání zboží do jiného členského státu dodání zboží, které je skutečně odesláno nebo přepraveno do jiného členského státu Pořízení zboží z jiného členského státu pořízením zboží se pro tyto účely rozumí opět nabytí práva nakládat se zbožím jako vlastník od osoby registrované k dani v jiném členském státě. Zboží musí být odesláno nebo přepraveno z tohoto jiného členského státu do tuzemska osobou, která není registrována k dani v tuzemsku, ale v členském státě, ze kterého je zboží pořizováno. Například zboží zaslané německou firmou do ČR, přičemž firma je plátcem DPH v Německu a není registrována k DPH v ČR. Zasílání zboží specifickým případem je zasílání zboží, které není považování za pořízení z jiného členského státu. Zboží zasílá plátce (osoba registrovaná k dani v tuzemsku) do jiného členského státu pro neplátce daně. Stejně tak je i zasílání zboží osobou registrovanou k dani v jiném členském státě do tuzemska pro neplátce daně. V případě, že plátce zasílá zboží z tuzemska do jiného členského státu a hodnota tohoto zasílaného zboží překročí částku stanovenou tímto členským státem, musí se plátce v tomto jiném členském státě registrovat k dani.
Převod nemovitosti změna vlastnického práva nebo práva k hospodaření Za dodání zboží či převod nemovitosti se považuje také použití hmotného majetku pro účely nesouvisející s uskutečňováním ekonomické činnosti plátce. Takovýmto použitím majetku je zákonem myšleno trvalé použití majetku plátce pro jeho osobní spotřebu nebo spotřebu jeho zaměstnanců a poskytnutí obchodního majetku bez úplaty, pokud byl při pořízení tohoto majetku uplatněn odpočet daně. Zdanitelným plněním, resp. dodáním zboží nebo převodem nemovitosti není prodej podniku nebo vklad podniku či jeho části, pokud se jedná o hmotný majetek. Dále se za zdanitelné plnění nepovažuje poskytnutí dárku v rámci ekonomické činnosti, pokud je jeho pořizovací hodnota bez daně max. 500 Kč, jak již bylo výše uvedeno. Dalším příkladem nezdanitelných plnění je poskytnutí nepeněžních vzorků bez úplaty v rámci ekonomické činnosti. Nový dopravní prostředek - za nový dopravní prostředek je považováno dodání výrobcem prvnímu kupujícímu nebo okamžik, kdy s ním smí nakládat první vlastník. Dodání nového dopravního prostředku za úplatu plátcem osobě registrované k dani v jiném členském státě je osvobozeno od daně s nárokem na odpočet. Pořízení nového dopravního prostředku za úplatu plátcem od osoby registrované k dani v jiném členském státě je považováno za pořízení zboží z jiného členského státu. Dovoz zboží dovozem je vstup zboží ze třetích zemí na území Evropského společenství. Dovozem je též vrácení zboží, které bylo předtím umístěno ve svobodném celním pásmu nebo skladu nacházející se v tuzemsku a je nyní vráceno zpět do tuzemska.
SLUŽBY Poskytnutí služby všechny činnosti, které nejsou dodáním zboží či převodem nemovitosti. Službou je tedy např.: Převod práv Poskytnutí práva využití věci Vznik a zánik věcného břemene Přijetí závazku zdržet se jednání nebo strpět určité jednání nebo situaci Službou je též myšleno poskytnutí služby za úplatu i na základě rozhodnutí státního orgánu nebo vyplývající ze zvláštního předpisu. Za službu naopak nepovažujeme prodej podniku nebo jeho části či postoupení vlastní pohledávky vzniklé plátci. Třístranný obchod je uzavřen mezi třemi osobami registrovanými ve třech různých členských státech tak, že: Prodávající osoba registrovaná k dani v členském státě, ze kterého je zboží odesláno Kupující osoba registrovaná k dani v členském státě ukončení přepravy. Kupující kupuje zboží od prostřední osoby. Prostřední osoba osoba registrovaná v jiném členském státě, než je stát počátku a ukončení přepravy zboží. Prodávajícím je např. osoba plátce z Německa, kupujícím je osoba plátce z České republiky a prostřední osobou je osoba plátce ze Slovenska. Prostřední osoba pořizuje zboží od prodávajícího v členském státě kupujícího a následně jej dodává kupujícímu v tomto členském státě. Slovenský zprostředkovatel pořizuje zboží od německého plátce, ale pořizuje jej v České republice, tedy ve státě kupujícího. Prostřední osoba (slovenský plátce) se nesmí registrovat k dani v členském státě ukončení odeslání, tedy v České republice. Díky tomu uplatní osvobození od daně při pořízení zboží v tomto členském státě. Osvobození v takovém případě je možné, pokud: Pořízení z jiného členského státu je uskutečněno prostřední osobou za účelem jeho následného dodání v tuzemsku Zboží je odesláno ze státu prodávajícího do tuzemska a je určeno pro kupujícího. Prostřední osoba uskutečňuje jeho následné dodání v tuzemsku kupujícímu. Kupující je povinen přiznat a zaplatit daň jako při pořízení z jiného členského státu.
8.2.4. Jak určit místo plnění Určení místa plnění je snad největším problémem v oblasti DPH. S místem plnění souvisí, kdo nakonec daň odvede. Pro místo plnění rozlišujeme 3 zóny: Tuzemsko Česká republika Území EU zákon jej vymezuje konkrétně, která území do této zóny patří a která ne, my ale budeme členské státy považovat za území EU zbytek světa neboli třetí země zahraniční osoby Pro stanovení, který stát je státem (místem) plnění, můžeme využít dva základní principy: Princip země původu daň je vybrána ve státě, ze kterého je zboží dodáváno nebo služba poskytována Princip země spotřeby (určení) daň je vybrána až ve státě, do kterého je zboží dodáno nebo služba poskytnuta Dodání a pořízení zboží U dodání zboží je základní pravidlo stanoveno takto: Místo, kde přeprava (odeslání) zboží začíná, pokud je zboží dle smlouvy spojeno s přepravou Místo, kde je zboží instalováno nebo smontováno, pokud je dodání zboží spojeno s instalací nebo montáží Místo, kde se zboží nachází v době dodání, pokud není dodáno s přepravou nebo montáží či instalací U převodu nemovitosti je logicky místem plnění místo, kde nemovitost leží. Je-li místo plnění v jednom členském státě stanoveno, neznamená to, že v něm musí být nutně vybrána daň. Vyjdeme ze základního pravidla dodání zboží, kdy je místem plnění místo, kde přeprava začíná nebo kde se zboží při dodání nachází. Je-li příjemcem zboží osoba registrovaná k dani (tj. plátce daně ve státě spotřeby), preferuje se princip země spotřeby. Místo plnění je sice ve státě dodavatele, ale daň může být vybrána ve státě příjemce. Pro dodavatele se v takovém případě jedná o osvobozené plnění s nárokem na odpočet daně. To však platí při splnění následujících podmínek: Příjemce je osoba registrovaná k dani (ve státě příjemce) Zboží je dodáváno v rámci ekonomické činnosti Dodání zboží je v zemi příjemce zdanitelným plněním Přeprava zboží byla dokončena Tento princip, kdy daň přizná a odvede příjemce zboží, se nazývá princip přenesení daňové povinnosti nebo také reverse-charge.
Při pořízení zboží z jiného členského státu plátcem daně mu vzniká povinnost přiznat a odvést daň. V případě, že by se jednalo o pořízení zboží, které by v tuzemsku bylo osvobozeno od daně, pak i pořízení takového zboží z jiného členského státu by bylo osvobozeno od daně. Jiná situace nastane v případě, že plátce dodává zboží do jiného členského státu osobě, která není registrována k dani. Místo plnění je ve státě dodavatele. Princip země spotřeby nelze v takovém případě uplatnit a daň musí být přiznána a odvedena dodavatelem. Shrnutí: 1) Plátce dodává zboží osobě registrované k dani ve státě příjemce Místo plnění = stát zahájení přepravy, dodání zboží Dodavatel osvobozené plnění s nárokem na odpočet Odběratel přizná a odvede daň 2) Plátce dodává zboží neregistrované osobě v rámci ekonomické činnosti Dodavatel zdanitelné plnění, přizná a odvede daň Odběratel do limitu 326 tis. za rok je osvobozen. Po překročení limitu by se musel registrovat a platila by stejná situace jako v bodě 1 3) Plátce dodává zboží osobě nepovinné k dani Dodavatel hlídá si limit hodnoty zboží dodaného do jednoho státu (limit si stanoví každý stát sám) o Do limitu zdanitelné plnění v zemi dodavatele o Překročení limitu stává se plátcem v zemi příjemce Odběratel klid 4) Zásilkový prodej Dodavatel se registruje v zemi příjemce Výjimky I z takto stanoveného pravidla existují výjimky, u kterých nelze aplikovat výše uvedené. Jedná se o: Dodání zboží s instalací nebo montáží místem plnění je vždy místo instalace nebo montáže Zboží, které je předmětem spotřební daně místem plnění je stát, ve kterém je zboží propuštěno do režimu volného obchodu Dodání nového dopravního prostředku místem plnění je stát registrace dopravního prostředku Pokud je pořizovatel (odběratel) osobou registrovanou ve státě, kde je místo plnění, ponese daňové břemeno a přizná a odvede daň. Pokud by taková osoba nebyla registrována k dani, má povinnost se registrovat.
Pokud je pořizovatel (odběratel) osobou nepovinnou k dani, musí daňové břemeno nést dodavatel a registrovat se k dani v zemi s místem plnění. Dovoz zboží Při dovozu zboží se za místo plnění považuje členský stát, na jehož území se zboží nachází v okamžiku, kdy vstupuje na území ES. Služby Základní pravidlo pro určení místa plnění u služeb vychází z toho, kdo je příjemcem služby: Příjemce je osoba povinná k dani místem plnění je stát příjemce Příjemce je osoba nepovinná k dani místem plnění je stát poskytovatele služby Výjimky od základního pravidla: Nemovitosti v případě poskytnutí služeb vztahující se k nemovitosti, včetně služeb znalců, odhadů a realitních kanceláří, ubytovací služby, práva na užívání nemovitostí, služby architekta apod. je místo, kde se nemovitost nachází. Přeprava osob místo, kde se úsek přepravy uskutečňuje. Kultura, umění, věda, vzdělávání apod. místo konání příslušné akce, pokud jsou tyto služby poskytnuty osobě povinné k dani a na akci je umožněn oprávněný vstup akce je otevřená pro různé účastníky. Pokud by však na akci nebyl umožněn oprávněný vstup, akce je poskytována jen pro konkrétní osoby, určovalo by se místo plnění podle základního pravidla. Stravovací služby místo, kde je služba poskytována. Pokud je stravovací služba poskytnuta na palubě lodi, letadla či vlaku, je místem plnění místo zahájení přeprava. Zpáteční cesta je posuzována jako samostatná cesta Krátkodobý nájem dopravního prostředku místo, kde je dopravní prostředek skutečně předán zákazníkovi. Krátkodobý nájem je nepřetržité držení nebo užívání dopravního prostředku max. 30 dní (u lodí 60 dní). Pokud však ke skutečnému užití dojde ve třetí zemi, je za místo plnění považována třetí země. A naopak, pokud by byl dopravní prostředek zákazníkovi předán ve třetí zemi, ale k jeho užití by došlo v tuzemsku, je za místo plnění považováno tuzemsko. Poskytnutí služby zprostředkovatelem osobě nepovinné k dani místo, kde je místo plnění zajišťovaného plnění Poskytnutí přepravy zboží osobě nepovinné k dani místo, kde se úsek přepravy uskutečňuje. Pokud by přeprava byla mezi členskými státy, je místem plnění místo zahájení přepravy Osobě povinné k dani se sídlem ve třetí zemi pokud by podle základního pravidla mělo být místo plnění stanoveno ve třetí zemi, avšak ke skutečnému užití či spotřebě dochází v tuzemsku, se za místo plnění považuje tuzemsko
8.2.5. Uskutečnění plnění a daňová povinnost kdy vzniká daň? Určili jsme, co je předmětem daně a také kde je místo plnění této daně. Nyní je ale potřeba také zjistit, kdy je nutné daň platit, tedy kdy dochází k uskutečnění plnění a jaká je naše daňová povinnost. Daň na výstupu je plátce povinen přiznat ke dni uskutečnění zdanitelného plnění nebo ke dni přijetí úplaty a to k tomu dni, který nastane dříve. Tím tedy vzniká povinnost přiznat daň i v případě přijetí záloh na budoucí plnění. Plátce pak daň přiznává za zdaňovací období, ve kterém mu vznikla povinnost daň přiznat. Daňové období může mít plátce buď čtvrtletní, nebo měsíční a povinnost pro toto daňové období je odvislá od výše obratu plátce za předchozí kalendářní rok. Daň na výstupu i daň na vstupu musí plátce daně nejen správně zaevidovat, ale i zařadit do správného zdaňovacího období. U daně na výstupu jde především o to, aby nebyla do daňové povinnosti zahrnuta později, než by podle zákona měla být. U daně na vstupu je zase regulováno, od kdy a do kdy je možné daň uplatnit. Evidence daně na výstupu Při dodání zboží při prodeji dle kupní smlouvy v rámci ekonomické činnosti se za zdanitelné plnění, tedy okamžik, za který musí plátce přiznat daň, považuje den dodání. Den dodání je den, kdy se příjemce zboží stává vlastníkem nebo kdy na něho přecházejí práva nakládat se zbožím jako vlastník. V ostatních případech se za zdanitelné plnění považuje den převzetí zboží. V případě převodu nemovitosti se za zdanitelné plnění považuje den, kdy byla nemovitost předána nabyvateli k užívání, nebo den doručení listiny s uvedeným datem nabytí právních účinků vkladu do katastru nemovitostí. Opět i zde platí pravidlo, že zdanitelným plněním je den, který nastane dříve. V případě nájmu nemovitosti se za zdanitelné plnění považuje den, kdy nájemci vznikne právo nemovitost užívat. V případě poskytnutí služby se za zdanitelné plnění považuje den poskytnutí služby nebo den vystavení daňového dokladu (kromě splátkového kalendáře) nebo dokladu na přijatou úplatu. Opět i zde se za den zdanitelného plnění považuje ten den, který nastane dříve. U převodu práva se považuje za den zdanitelného plnění den uvedený ve smlouvě o převodu a využití práv. Zvláštní pravidla mají intrakomunitární plnění (mezi členskými státy EU) a vůči třetím zemím (mimo EU). Pokud plátce dodává zboží do jiného členského státu (a nemá nárok na osvobození), je povinen přiznat daň ke dni dodání zboží příjemci nebo ke dni přijetí úplaty a to opět k tomu dni, který nastane dříve. Při pořízení zboží z jiného členského státu s místem plnění v tuzemsku vzniká plátci nebo osobě identifikované k dani povinnost přiznat daň k patnáctému dni v měsíci, který následuje po měsíci, v němž bylo zboží pořízeno. Pokud byl však vystaven daňový doklad před tímto patnáctým dnem, vzniká plátci povinnost přiznat daň k datu vystavení daňového dokladu. V případě dovozu zboží ze třetích zemí vzniká daňová povinnost při propuštění zboží do celního režimu volný oběh, aktivní zušlechťovací styk, dočasného použití. Pokud dojde k vrácení zboží ze svobodného pásma nebo skladu zpět do tuzemska, vzniká daňová povinnost dnem rozhodnutí celního orgánu o tomto vrácení.
Evidence daně na vstupu O daň na vstupu může plátce daně snížit svojí daňovou povinnost. Důležité ale je, aby byla daň správně a ve správném období zaevidována. Nezbytnou podmínkou k uplatnění nároku na odpočet je příslušný daňový doklad. V případě tuzemských plnění, u kterých poskytovatel odvedl daň na výstupu, je plátce oprávněn si uplatnit nárok na odpočet až za období, ve kterém má příslušný daňový doklad. Rozhodný je tedy den, kdy plátce obdrží doklad, datum přijetí dokladu. V případě plnění, u kterých je příjemce povinen přiznat daň na výstupu ve svém daňovém přiznání, není držení daňového dokladu nutnou podmínkou pro uplatnění nároku na odpočet daně. Jedná se o situace, kdy je uplatněn princip reverse-charge. V takovém případě je nutnou podmínkou pro uplatnění nároku na odpočet daně skutečnost, že plátce příslušnou daň přizná. 8.2.6. Osvobození od daně Ne všechna plnění jsou základem pro vyčíslení daně. Některá vyjmenovaná plnění jsou od daně za určitých podmínek osvobozena. Osvobození od daně rozeznáváme dvojího typu: Osvobození od daně bez nároku na odpočet Osvobození od daně s nárokem na odpočet Osvobození od daně bez nároku na odpočet daně Plátce, který uplatňuje tento typ osvobození, neodvádí daň na výstupu z příslušných činností a také si neuplatňuje odpočet na vstupech využívaných pro tyto činnosti. Nicméně plátce musí u těchto plnění, která jsou osvobozena od daně bez nároku na odpočet, přiznat uskutečnění plnění ke dni jeho uskutečnění nebo ke dni přijetí úplaty. Všechna tato plnění, která plátce realizuje, uvádí v daňovém přiznání. Příklady plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet: Poštovní služby provozované držitelem poštovní licence Finanční a pojišťovací činnosti Převod a nájem pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor osvobození je možné využít po uplynutí tří let od vydání prvního kolaudačního souhlasu nebo od prvního dne užívání stavby (který nastane dřív). Osvobození se nevztahuje na krátkodobý pronájem, který nepřesahuje 48 hodin. Plátce se může rozhodnout, že u nájmu jiným plátcům uplatní daň a možnost osvobození nevyužije. V takovém případě by pak uplatňoval nárok na odpočet daně a odváděl daň na výstupu. Výchova a vzdělávání Dodání zboží, které bylo použito pro plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně Ostatní plnění osvobozená od daně např. poskytnutí služeb jako protihodnoty členského příspěvku pro vlastní členy
Osvobození od daně s nárokem na odpočet daně U těchto osvobozených plnění musí opět plátce přiznat plnění v daňovém přiznání ke dni jejich uskutečnění. Příklady plnění osvobozených od daně s nárokem na odpočet daně: Dodání zboží do jiného členského státu pokud je pro příjemce předmětem daně Pořízení zboží z jiného členského státu pokud by takové dodání v tuzemsku bylo od daně osvobozeno Vývoz zboží Poskytnutí služby do třetí země Přeprava osob 8.2.7. Krácení nároku na odpočet Plátce daně má nárok na odpočet daně na vstupu, pokud tyto vstupy použije v rámci své ekonomické činnosti. Na odpočet daně nemá plátce nárok u přijatého zdanitelného plnění použitého na reprezentaci. Nejedná se totiž v tomto případě o výdaje vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmu. Náklady na reprezentaci nejsou daňovými výdaji ani z pohledu daně z příjmu. Plný nárok na odpočet má plátce, jestliže použije přijatá plnění na: Zdanitelná plnění, u kterých mu vznikla povinnost přiznat daň na výstupu Osvobozená plnění s nárokem na odpočet daně Plnění v rámci ekonomické činnosti, která nejsou předmětem daně (např. bezúplatné předání dárku v rámci ekonomické činnosti s hodnotou bez daně do 500 Kč) Plnění v rámci ekonomické činnosti s místem plnění mimo tuzemsko, pokud by v tuzemsku u nich byl nárok na odpočet Naopak v případě, že by plátce přijatá plnění použil pro svá osvobozená plnění bez nároku na odpočet nebo mimo ekonomickou činnost, neměl by nárok na odpočet žádný. Komplikace nastávají v případech kombinací výše uvedených variant. Plátce použije přijatá plnění částečně pro plnění, u kterých má nárok na odpočet, a částečně pro plnění, u kterých mu takový nárok nevzniká. V takovém případě je nutné výši odpočtu krátit. Nyní tedy stojíme před otázkou, jak určit míru, ve které může plátce uplatnit nárok.
Odpočet daně v poměrné výši Pokud použije plátce zdanitelné plnění jak v rámci své ekonomické činnosti, tak i pro účely s ní nesouvisející (pro činnost, která není předmětem daně), má nárok na odpočet daně pouze v poměrné výši odpovídající rozsahu použití pro ekonomickou činnost. Příslušná výše odpočtu daně se vypočte jako součin daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění a podílu použití tohoto plnění pro ekonomickou činnost. Pokud nejsme schopni hodnotu tohoto poměru stanovit, stanovíme ji kvalifikovaným odhadem a skutečný podíl zhodnotíme až po skončení kalendářního roku. Příklad: Plátce pořídil zařízení za 12.000,-Kč včetně daně (DPH je 2.000,- Kč). Toto zařízení bude používat částečně pro činnost, u které nemá nárok na odpočet, a částečně na jinou činnost, u které odpočet daně uplatňuje. Poměr využití tohoto zařízení plátce dopředu nezná a odhadne jej na 60% pro činnost bez nároku na odpočet a 40% pro činnost s nárokem na odpočet. V daňovém přiznání uplatní odpočet ve výši 2.000,- (daň z ceny zařízení) x 0,40 (využití pro ekonomickou činnost) = 800,- Kč. Po skončení kalendářního roku, ve kterém byl nárok na odpočet z ceny zařízení uplatněn, zjistí plátce skutečný poměr ekonomické činnosti a činnosti s ní nesouvisející (podle skutečných výstupu realizovaných na příslušném zařízení). Výsledkem zjištění je, že skutečné využití pro ekonomickou činnost bylo 20%. Plátce by tedy měl nárok na odpočet jen ve výši 2.000,- x 0,20 = 400,- Kč. Rozdíl, o který si uplatnil vyšší odpočet daně, musí odvést finančnímu úřadu v rámci posledního zdaňovacího období. Odpočet daně v krácené výši Odpočet daně v krácené výši se vztahuje jen na plnění v rámci ekonomické činnosti. Pokud má plátce v rámci této ekonomické činnosti přijatá zdanitelná plnění, která následně použije pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet a pro plnění s nárokem na odpočet daně, má nárok na použití odpočtu v krácené výši. Krácení odpovídá rozsahu použití pro plnění s nárokem na odpočet daně. Nárok na odpočet = daň na vstupu x K K (koeficient) = ZP s nárokem na odpočet / (ZP s nárokem na odpočet + ZP osvobozená od daně bez nároku na odpočet) Do koeficientu se nezahrnuje: Prodej hmotného majetku, odpisovaného nehmotného majetku a pozemků využívaných v rámci ekonomické činnosti Finanční služby pokud jsou doplňkovou příležitostnou činností Převod nebo nájem nemovitostí pokud jsou doplňkovou příležitostnou činností
Vztah poměru a koeficientu ilustruje následující obrázek: POMĚR (A+B)/(A+B+C) pro každou činnost zvlášť A/(A+B) podle hodnot na výstupu celkem za celou organizaci za rok ekonomická činnost neosvobozená A ekonomická činnost osvobozená B hlavní činnost není předmětem DPH C Pokud by nastala situace, kdy by plátce daně musel použít jak poměru (vstupy použité jak pro ekonomickou činnost tak i činnost s ní nesouvisející) tak i koeficientu (v rámci ekonomické činnosti by vstupy byly použity jak pro plnění s nárokem na odpočet tak i plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet), vypadal by nárok na odpočet následovně: Nárok na odpočet = daň na vstupu x P x K Plátce, který uskutečňuje pouze ekonomickou činnost a plnění, která nejsou osvobozena od daně na výstupu, uplatňuje 100% odpočet daně na vstupu. Jakmile začne realizovat i činnost, která není předmětem daně či plnění osvobozená od daně, musí začít krátit. Poměr nám určuje podíl ekonomické a neekonomické činnosti, vychází ze vstupů, v jakém poměru jsou mezi tyto typy činností rozděleny. Koeficient nám určuje podíl, v jakém jsou vstupy už v rámci ekonomické činnosti použity na plnění s nárokem na odpočet a plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet.
8.2.8. Vrácení daně v rámci zahraniční pomoci Pokud získáme prostředky od zahraničního poskytovatele a mezinárodní smlouva (která je součástí českého právního řádu) obsahuje ustanovení, že nenávratná zahraniční pomoc je osvobozena od daně nebo z těchto prostředků nesmí být hrazena daň, máme nárok na vrácení daně. Zákon uvádí, že se daň nevrací u programů financovaných ze zdrojů EU. Nicméně nárok na vrácení daně, která je u takovýchto projektů neuznatelným nákladem (a nemáme nárok na odpočet daně) máme v případě, že tyto prostředky nenávratné zahraniční pomoci z prostředků EU určeny na podporu projektů výzkumu a vývoje. Nárok na vrácení daně je možné uplatnit nejdéle do 15 měsíců od konce měsíce, ve kterém se plnění uskutečnilo. Pokud nedojde k uplatnění tohoto nároku na vrácení, nárok zaniká. Součástí žádosti o vrácení jsou: daňové doklady o prodeji zboží nebo poskytnutí služby, u kterých žádáme o vrácení daně, doklad o zaplacení daně potvrzení o původu finančních prostředků a o tom, že nakoupené zboží nebo poskytnutá služba je součástí programu nenávratné zahraniční pomoci 8.2.9. Souhrnné hlášení Souhrnné hlášení je plátce povinen podat, pokud: dodal zboží do jiného členského státu osobě registrované k dani v jiném členském státě přemístil obchodní majetek do jiného členského státu dodal zboží kupujícímu v rámci zjednodušeného třístranného obchodu poskytl služby s místem plnění v jiném členském státu osobě registrované k dani v jiném členském státě Souhrnné hlášení se podává za každý kalendářní měsíc do 25 dnů po skončení kalendářního měsíce, ve kterém se příslušné plnění poskytlo. V případě poskytnutí služby s místem plnění v jiném členském státě osobě v něm registrované je možné podat souhrnné hlášení dle lhůty pro podání daňového přiznání plátce. Měsíční plátce daně podává souhrnné hlášení měsíčně ve všech výše uvedených případech. Čtvrtletní plátce daně musí podávat souhrnné hlášení měsíčně v případě prvních tří výše uvedených plnění. V případě posledního případu (poskytnutí služby) může podat souhrnné hlášení čtvrtletně.